房屋、建筑物的預(yù)計(jì)使用年限往往低于其占用的土地使用權(quán)的預(yù)計(jì)使用年限，如企業(yè)所征用土地的使用期限是50年，而房屋、建筑物的折舊年限僅20年，則在房屋、建筑物折舊完畢并報(bào)廢后，其所占用的土地使用權(quán)的價(jià)值是隨房屋、建筑物提前攤?cè)氤杀径惽翱鄢€是按尚可使用年限保留相應(yīng)的價(jià)值?由于建筑物折舊年限與土地使用年限的差異帶來(lái)的問(wèn)題究竟如何處理?
　　財(cái)政部《實(shí)施〈企業(yè)會(huì)計(jì)制度〉及其相關(guān)準(zhǔn)則問(wèn)題解答》(財(cái)會(huì)〔2001〕43號(hào)，簡(jiǎn)稱(chēng)43號(hào)文)規(guī)定，如果土地使用權(quán)的預(yù)計(jì)使用年限高于房屋、建筑物的預(yù)計(jì)使用年限的，在預(yù)計(jì)該項(xiàng)房屋、建筑物的凈殘值時(shí)，應(yīng)當(dāng)考慮土地使用權(quán)的預(yù)計(jì)使用年限高于房屋、建筑物預(yù)計(jì)使用年限的因素，并作為凈殘值預(yù)留，待該房屋、建筑物報(bào)廢時(shí)，將凈殘值中相當(dāng)于尚可使用的土地使用權(quán)價(jià)值的部分，轉(zhuǎn)入繼續(xù)建造的房屋、建筑物的價(jià)值，如果不再繼續(xù)建造房屋、建筑物的，則將其價(jià)值轉(zhuǎn)入無(wú)形資產(chǎn)進(jìn)行攤銷(xiāo)。如公司將土地連同地上房屋、建筑物一并出售的，按其賬面價(jià)值結(jié)轉(zhuǎn)固定資產(chǎn)清理。
　　在日常實(shí)務(wù)中，有相當(dāng)一部分的房屋、建筑物折舊年限已滿且已提足折舊，但仍在正常使用，而土地使用權(quán)沒(méi)有到期。對(duì)于這種情形，筆者認(rèn)為，雖然會(huì)計(jì)制度和稅法均沒(méi)有明確規(guī)定，但不管是以房屋、建筑物計(jì)提折舊還是按照無(wú)形資產(chǎn)攤銷(xiāo)的方式，其計(jì)入稅前扣除的金額是相等的，即均是土地使用權(quán)的攤銷(xiāo)額。所以，對(duì)已提足折舊但仍在繼續(xù)使用的房屋、建筑物，應(yīng)該將原預(yù)計(jì)的殘值繼續(xù)掛賬，并按照土地使用權(quán)攤余的價(jià)值繼續(xù)計(jì)提折舊。
　　在實(shí)務(wù)中也有可能出現(xiàn)與上述情況恰恰相反的情形。在房屋、建筑物還沒(méi)有折舊完畢以前，土地使用權(quán)的期限已到，在此情形下，筆者認(rèn)為應(yīng)該提前向國(guó)有土地管理部門(mén)提出申請(qǐng)，在得到許可后補(bǔ)繳土地出讓金以延續(xù)土地使用期限，在獲得繼續(xù)使用土地的批準(zhǔn)后，可將補(bǔ)繳的土地使用費(fèi)補(bǔ)記入相關(guān)房屋、建筑物的成本，并在新續(xù)土地使用權(quán)的使用期限內(nèi)平均攤銷(xiāo)(或計(jì)提折舊)。
　　但是，在日常會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中，許多企業(yè)往往在將土地成本一次性地全部轉(zhuǎn)入所建房屋或建筑物的成本后，按照固定資產(chǎn)原值(含土地使用權(quán)的全部?jī)r(jià)值)全額計(jì)提折舊，忽略了土地使用權(quán)預(yù)計(jì)使用年限高于房屋、建筑物預(yù)計(jì)使用年限的因素，從而多計(jì)提折舊，少實(shí)現(xiàn)了利潤(rùn)，少繳了所得稅。所以，對(duì)于一般企業(yè)而言，在將征用土地使用權(quán)的成本轉(zhuǎn)入房屋、建筑物并構(gòu)成房屋、建筑物的實(shí)際成本以后，應(yīng)當(dāng)考慮因土地使用權(quán)的預(yù)計(jì)使用年限高于房屋、建筑物預(yù)計(jì)使用年限的因素并作為凈殘值預(yù)留，并按規(guī)定進(jìn)行攤銷(xiāo)或計(jì)提折舊，以保證土地使用權(quán)相關(guān)會(huì)計(jì)核算的正確性。
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