來源：高頓網(wǎng)校 發(fā)布時間：2015-08-27 17:08 責(zé)編：Cherry

　　按照現(xiàn)行稅法規(guī)定，房企用以建造商品房的土地，在房產(chǎn)開發(fā)期間應(yīng)依法繳納土地使用稅，且除經(jīng)批準(zhǔn)建設(shè)經(jīng)濟適用房、廉租住房的用地外，對各類房地產(chǎn)開發(fā)用地一律不得減免土地使用稅。房企開始是直接取得開發(fā)用地的土地使用權(quán)，并從次月起開始繳納土地使用稅，但在商品房建成并銷售后，對應(yīng)的土地使用權(quán)并非直接發(fā)生轉(zhuǎn)讓，而是隨著地面建筑物即商品房的銷售相應(yīng)轉(zhuǎn)讓給購房者。其土地使用稅納稅義務(wù)終止的時間和減少的稅額該如何把握和計算呢？
 
　　一、終止納稅義務(wù)的時間應(yīng)符合法定條件
 
　　城鎮(zhèn)土地使用稅暫行條例第三條規(guī)定：“土地使用稅以納稅人實際占用的土地面積為計稅依據(jù)，依照規(guī)定稅額計算征收。”據(jù)此，房企繳納土地使用稅的計稅依據(jù)是其實際占用的土地面積，同時也表明，當(dāng)房企不再占用某塊土地時，該塊土地相應(yīng)的納稅義務(wù)即終止，不再繳納土地使用稅。其商品房對應(yīng)的土地是否已經(jīng)不再由房企實際占用，應(yīng)結(jié)合下兩個文件的規(guī)定來界定。
 
　　《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅有關(guān)問題的通知》（財稅〔2008〕152號，以下稱“152號文件”）第三條“關(guān)于房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅納稅義務(wù)截止時間的問題”規(guī)定：納稅人因房產(chǎn)、土地的實物或權(quán)利狀態(tài)發(fā)生變化而依法終止房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅納稅義務(wù)的，其應(yīng)納稅款的計算應(yīng)截止到房產(chǎn)、土地的實物或權(quán)利狀態(tài)發(fā)生變化的當(dāng)月末?！秶叶悇?wù)總局關(guān)于房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅有關(guān)政策規(guī)定的通知》（國稅發(fā)〔2003〕89號，以下稱“89號文件”）第二條第（二）項明確：購置新建商品房，自房屋交付使用之次月起計征房產(chǎn)稅和城鎮(zhèn)土地使用稅。
 
　　本著轉(zhuǎn)讓方納稅義務(wù)截止日應(yīng)與受讓方納稅義務(wù)起始日相銜接的原理，房企銷售商品房，應(yīng)以房產(chǎn)、土地的實物或權(quán)利狀態(tài)已發(fā)生轉(zhuǎn)移或變化，作為終止土地使用稅納稅義務(wù)的條件，在實務(wù)中，可以房屋交付購房者或購房者辦理房屋產(chǎn)權(quán)登記的時間“孰先”原則來確定，停止計算稅款的時間為“次月”。購置新建商品房的購房者從此時開始成為納稅人（個人非生產(chǎn)經(jīng)營用房占地免征的除外），房企則從此時開始終止納稅義務(wù)。
 
　　在此以前，無論是已簽訂商品房銷售合同，還是已收售房款、已開具發(fā)票，或者雖已達到合同約定交房時間但未實際交房等，只要房屋未發(fā)生實質(zhì)性轉(zhuǎn)移或土地使用權(quán)屬未發(fā)生法定變化，房企就仍是該商品房用地的實際占用者即納稅義務(wù)人。如此才能保持該塊土地在納稅時間上的連續(xù)性，使得同一塊土地的土地使用稅的納稅義務(wù)得以實現(xiàn)無縫轉(zhuǎn)移。反之，如果以其他時點作為房企的納稅義務(wù)終止時間，均會造成土地使用稅納稅義務(wù)的中斷。
 
　　商品房交付的標(biāo)志，一般應(yīng)是能夠證明房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)已履行房屋交付義務(wù)的法律文件：已送達的通知購房者驗收交接的書面文書；購房者簽署的商品房驗收確認(rèn)書；購房者簽署收取商品房鑰匙以及《住宅質(zhì)量保證書》和《住宅使用說明書》的登記等。房屋產(chǎn)權(quán)登記，是指房屋所有權(quán)、附屬土地使用權(quán)已登記、變更到購房者名下。
 
　　二、計算稅款方式應(yīng)維護納稅人合法權(quán)益
 
　　房企因完成商品房的銷售而終止土地使用稅納稅義務(wù)，應(yīng)繳稅款隨著已售房屋的交付而遞減，這看似已很明確，但實務(wù)中讓征納雙方感到困惑和難以把握的，是如何具體計算減少的稅款，不同的計算方式將得出不同的結(jié)果，影響到納稅人的利益。通過具體案例分析更能清楚、直觀的看出問題所在：
 
　　某公司2010年取得6萬平方米的土地使用權(quán)，年稅額每平方米20元，年應(yīng)繳土地使用稅120萬元（6萬平方米×20元）。已建商品房可售面積30萬平方米，2012年10月份將首批已銷售的9萬平方米房屋交付購房者并辦妥相關(guān)手續(xù)，已售房屋折算用地面積為1.8萬平方米（9萬平方米÷30萬平方米×6萬平方米）。2012年土地使用稅計算：
 
　　甲方式：本地區(qū)規(guī)定的納稅期限為每年的4月和10月，分別以3月31日和9月30日的累計售房面積為半年度終止納稅義務(wù)截止時間，其10月份交房對應(yīng)的用地在當(dāng)年不能減少稅款，只能在次年上半年再計算減少的稅款。2012年應(yīng)繳土地使用稅：6萬×20元＝120萬元。
 
　　乙方式：本地區(qū)土地使用稅以季度為納稅期，分別在3月、6月、9月、12月份的15日前申報當(dāng)季的稅款，10月交房對應(yīng)的用地在四季度終止納稅義務(wù)，按季計算減少的稅款：1.8萬平方米×20元÷4＝9萬元；2012年應(yīng)繳土地使用稅111萬元（120萬元－9萬元）。
 
　　丙方式：與乙地相同也是以季為納稅期，但稅款分月計算、按季繳納，10月交房對應(yīng)的用地在當(dāng)月終止納稅義務(wù)，從11月份起不再繳納稅款，按月計算減少的稅款為：1.8萬平方米×20元÷12×2＝6萬元；2012年應(yīng)繳土地使用稅114萬元（120萬元－6萬元）。
 
　　企業(yè)在每次計提稅金時作如下會計處理：
 
　　借：管理費用  （當(dāng)期計算的稅額）
 
　　貸：應(yīng)交稅費-應(yīng)交土地使用稅 （當(dāng)期計算的稅額）月末將含有土地使用稅的管理費用結(jié)轉(zhuǎn)至本年利潤科目：
 
　　借：本年利潤  （當(dāng)期計算的稅額）
 
　　貸：管理費用  （當(dāng)期計算的稅額）
 
　　相同的涉稅情形，卻因計算方式不同而計算出以上三種應(yīng)繳稅款，而繳納稅款的多少直接影響到企業(yè)本年利潤的增減，究竟以何種方式計算a1呢？
 
　　城鎮(zhèn)土地使用稅暫行條例第九條規(guī)定：征用的非耕地，自批準(zhǔn)征用次月起繳納土地使用稅；“152號文件”規(guī)定，依法終止納稅義務(wù)的，其應(yīng)納稅款的計算應(yīng)截止到當(dāng)月末；“89號文件”規(guī)定，購置新建商品房，自房屋交付使用之次月起計征土地使用稅。在這些法條中，均以“月”作為納稅義務(wù)的終止或起始“期”。
 
　　由此可見，甲方式顯然加重了納稅人的稅負(fù)，也不符合稅法規(guī)定；乙方式雖然繳納的稅款最少，但在交房當(dāng)月就不再納稅，違反了稅款計算“截止到當(dāng)月末”的規(guī)定；而丙方式，對已售房屋對應(yīng)的用地從次月起依法終止納稅義務(wù)，分月計算減少的稅款，按季匯總申報繳納，既符合稅法規(guī)定，又減輕了納稅人的稅負(fù)，且避免每月申報繳稅的繁瑣，*5限度的維護了納稅人的合法權(quán)益。

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