某人造板公司是一家從事生產(chǎn)木纖維板(人造板)的企業(yè)，主要從當?shù)啬静募庸c采購木片，通過生產(chǎn)加工后制成人造板出售。該公司采購的木片是由一種細小的木種加工的，該木料屬于一種薪材類。由于各種原因，改變進貨渠道和壓低收購都不可行，而當?shù)啬静募庸c都是小規(guī)模企業(yè)，其生產(chǎn)銷售的木片只能提供由稅務(wù)機關(guān)開的增值稅專用發(fā)票，抵扣3%的進項稅額。同時，為了加強發(fā)展后勁，2010年公司擬延伸生產(chǎn)線，對其人造板進行深加工，生產(chǎn)家具進行銷售。
一、籌劃方案：
1、關(guān)于原材料進項稅額的稅收籌劃方案
公司直接收購原材料——木片無法取得進項稅額，或者只能取得很少的進項稅額，是否可以直接收購原木?因為木片和原木屬于不同的產(chǎn)品，木片不屬于初級農(nóng)產(chǎn)品范圍，而原木屬于初級農(nóng)產(chǎn)品。按照現(xiàn)行增值稅的規(guī)定，納稅人購進農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者生產(chǎn)的初級農(nóng)產(chǎn)品，可按收購金額13%計算抵扣進項稅額。所以，公司改變收購渠道，到當?shù)剞r(nóng)戶手里采購原木，然后加工木片。經(jīng)詳細測算，改變采購流程后，當年可節(jié)省增值稅120萬元。
2、委托加工免征所得稅的稅收籌劃方案
收購的原木是由公司自己加工成木片，還是委托當?shù)氐募庸c加工?如果由公司自己設(shè)立加工廠加工木片，依據(jù)《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》第二十七條和《實施條例》第八十六條*9款七項之規(guī)定，可以享受免征企業(yè)所得稅優(yōu)惠，但是這樣不僅搶了當?shù)赝瑯I(yè)加工點的市場，而且公司需要啟動初加工項目投資；如果委托當?shù)丶庸c加工木片，能否享受企業(yè)所得稅免征優(yōu)惠，當時的法律規(guī)定不明確。
財稅[2008]149號文件印發(fā)的《享受企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策的農(nóng)產(chǎn)品初加工范圍(試行)》*9條二項規(guī)定，林木產(chǎn)品初加工是指“通過將伐倒的喬木、竹(含活立木、竹)去枝、去梢、去皮、去葉、鋸段等簡單加工處理，制成的原木、原竹、鋸材”，這個規(guī)定沒有將委托加工排除在外，而且將鋸材(木片)納入其中。
2011年9月13日國家稅務(wù)總局發(fā)布《關(guān)于實施農(nóng)、林、牧、漁業(yè)項目企業(yè)所得稅優(yōu)惠問題的公告》國家稅務(wù)總局公告2011年第48號，公告第九條規(guī)定“企業(yè)委托其他企業(yè)或個人從事實施條例第八十六條規(guī)定農(nóng)、林、牧、漁業(yè)項目取得的所得，可享受相應(yīng)的稅收優(yōu)惠政策”。在得到稅務(wù)機關(guān)的認可后，我們建議公司拆分原材料收購部，設(shè)立獨立核算的原材料加工廠，負責收購原木等初級林木產(chǎn)品，再將原木委托當?shù)丶庸c加工成木片，原材料加工廠享受免征企業(yè)所得稅優(yōu)惠。
3、綜合產(chǎn)品即征即退增值稅的稅收籌劃方案
公司采購的木料是一種薪材類，但是否屬于《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于以農(nóng)林剩余物為原料的綜合利用產(chǎn)品增值稅政策的通知》(財稅[2009]148號)規(guī)定的“三剩物”和“次小薪材”，尚不確定。公司生產(chǎn)的木纖維板，是否屬于財稅[2009]148號規(guī)定的綜合利用產(chǎn)品，亦有待認定。
如果屬于規(guī)定的“三剩物”、“次小薪材”范圍和規(guī)定的綜合利用產(chǎn)品，享受增值稅即征即退稅收優(yōu)惠。公司提請質(zhì)量技術(shù)監(jiān)督等部門現(xiàn)場觀察測量，并出具相關(guān)檢測報告。在國家實行綜合利用產(chǎn)品增值稅即征即退政策的最后一年(2010年)，公司適時享受了退稅80%的稅收優(yōu)惠。
但是，如果對人造板進行深加工生產(chǎn)家具銷售，因家具不在財稅[2009]148號規(guī)定的綜合利用產(chǎn)品之列，不享受增值稅即征即退政策。因此，我們建議公司拆分家具業(yè)務(wù)，設(shè)立獨立核算的家具廠。這樣，用于深加工生產(chǎn)家具的人造板收入也能享受增值稅即征即退政策。
4、資源綜合利用所得稅優(yōu)惠的稅收籌劃方案
《財政部 國家稅務(wù)總局關(guān)于國有農(nóng)口企事業(yè)單位征收企業(yè)所得稅問題的通知》(財稅字[1997]049號)發(fā)布的《免稅農(nóng)林產(chǎn)品初加工業(yè)范圍》，其中林木產(chǎn)品初加工的范圍包括兩塊：一是通過將伐倒的喬木、竹(含活立木、竹)去枝、去梢、去皮、去葉、鋸段等簡單加工處理，制成的原木、原竹、鋸材；二是通過利用林業(yè)“三剩物”和次小薪材為原料生產(chǎn)的綜合利用產(chǎn)品。
新的企業(yè)所得稅法頒發(fā)以后，財稅[2008]149號文件將“綜合利用產(chǎn)品”排除在林木產(chǎn)品初加工范圍之外。也就是說，林業(yè)綜合利用產(chǎn)品不能免征企業(yè)所得稅。但是，依據(jù)《企業(yè)所得稅法》第三十三條、《企業(yè)所得稅法實施條例》第九十九條和《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于執(zhí)行資源綜合利用企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄有關(guān)問題的通知》(財稅[2008]47號)、《資源綜合利用企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄》(財稅[2008]117號)規(guī)定，該公司以鋸末、樹皮、枝丫材為原材料生產(chǎn)人造板及其制品取得的收入，在計算應(yīng)納稅所得額時，減按90%計入當年收入總額。
經(jīng)有關(guān)技術(shù)部門鑒定，公司生產(chǎn)的部分人造板和對人造板進行深加工生產(chǎn)的部分家具符合《資源綜合利用企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄》規(guī)定的技術(shù)標準。經(jīng)與稅務(wù)機關(guān)溝通，公司以鋸末、樹皮、枝丫材為原材料生產(chǎn)人造板及其制品取得的收入享受“減計收入”的企業(yè)所得稅優(yōu)惠，但必須與以木片為原材料生產(chǎn)人造板及其制品取得的收入分別核算。沒有分開核算的，不得享受優(yōu)惠政策。鑒于此，公司對以鋸末、樹皮、枝丫材為原材料和以木片為原材料生產(chǎn)人造板及其制品區(qū)別不同的生產(chǎn)線，分別核算收入。
二、籌劃啟示：
1、四項籌劃方案主要采用了進項稅額抵扣差異技術(shù)、林木初加工免征企業(yè)所得稅技術(shù)、綜合利用產(chǎn)品增值稅即征即退技術(shù)、“減計收入”的企業(yè)所得稅優(yōu)惠技術(shù)和業(yè)務(wù)拆分技術(shù)，預計可節(jié)省增值稅和企業(yè)所得稅560萬元以上。
2、在拆分原材料收購部、設(shè)立獨立核算的原材料加工廠時，出現(xiàn)了一個取舍的問題。如果拆分，加工廠可以免征企業(yè)所得稅，但其產(chǎn)品“木片”不屬于財稅[2009]148號規(guī)定的綜合利用產(chǎn)品，不享受增值稅即征即退政策，將帶來增值稅實際負擔的增加；如果不拆分，其在生產(chǎn)人造板環(huán)節(jié)可以享受增值稅即征即退政策，但不能享受免征企業(yè)所得稅。稅收籌劃專家再三權(quán)衡，增值稅是按“增值額”的17%征收，加上進銷稅率差，其稅負必然小于21%，且增值稅即征即退只有最后一年，退稅比例80%；而企業(yè)所得稅稅率為25%.經(jīng)過比較分析，認為拆分后納稅更劃算。
3、拆分家具業(yè)務(wù)以后，在人造板生產(chǎn)銷售環(huán)節(jié)和家具生產(chǎn)銷售環(huán)節(jié)，可重復享受“減計收入”的企業(yè)所得稅優(yōu)惠。
4、稅收籌劃方案應(yīng)當根據(jù)企業(yè)的實際情況量身定做，雖然在籌劃技術(shù)上有相通之處，但從應(yīng)用角度看，沒有所有條件都相同的企業(yè)，自然也不能有完全相同的稅收籌劃方案。一個成功的稅收籌劃方案必須是根據(jù)特定對象定做的，請切勿模仿，避免不必要的稅收籌劃風險。
　　高頓網(wǎng)校溫馨提示：高頓網(wǎng)校為您提供權(quán)威、專業(yè)的初級實務(wù)、高級實務(wù)、稅務(wù)處理、技能拓展、全面會計實務(wù)等資訊。在線會計實務(wù)試題，每天免費直播上課，更多精品網(wǎng)課免費試聽。高頓網(wǎng)校會計實務(wù)頻道為大家提供大量的會計入門基礎(chǔ)知識，對會計從業(yè)人員非常有參考價值。
會計實務(wù)精彩推薦：初級會計實務(wù)知識詳解會計人必看知識！如何做會計報表財會專家解讀：會計電算化