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房地產(chǎn)企業(yè)由于其行業(yè)特殊性，國家專為其出臺了特殊的行業(yè)企業(yè)所得稅政策，但遺憾是作為承裝所得稅政策落地的容器——企業(yè)所得稅納稅申報表卻一直未能為該行業(yè)量身打造，固定程式的申報表和個性張揚(yáng)的地產(chǎn)稅政之間諸多撞擊，導(dǎo)致眾多地產(chǎn)會計忘表興嘆、無從下手。筆者對地產(chǎn)行業(yè)企業(yè)所得稅的納稅申報進(jìn)行了總結(jié)，希望對廣大地產(chǎn)財務(wù)朋友在申報表填報實(shí)操上有所裨益。
一、填報總體思路
地產(chǎn)行業(yè)納稅申報貌似復(fù)雜，但事實(shí)上只要實(shí)務(wù)操作中把握填報原則、理清填報思路，即可化繁為簡。該填報思路可以概括為二十二個字：“預(yù)繳兩步調(diào)、匯繳三步調(diào)。未完工年度調(diào)整，完工年度轉(zhuǎn)回。”現(xiàn)將具體實(shí)操詳述如下：
二、填報詳述
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1、預(yù)繳申報（調(diào)增預(yù)計毛利，調(diào)減預(yù)交稅金）
根據(jù)《國家稅務(wù)總局<關(guān)于發(fā)布中華人民共和國企業(yè)所得稅月（季）度預(yù)繳納稅申報表>等報表的公告》（國家稅務(wù)總局公告2011年第64號）的規(guī)定，從今年第1季度開始，納稅人的季度申報將辭舊迎新。與以前舊表相比，該表未發(fā)生實(shí)質(zhì)性變化，主要是將《國家稅務(wù)總局關(guān)于填報企業(yè)所得稅月（季）度預(yù)繳納稅申報表有關(guān)問題的通知》（國稅函[2008]635號）等文件的規(guī)定細(xì)化為申報表的行次，整體顯得更緊扣政策，科學(xué)合理。但美中不足之處，新表依然未考慮地產(chǎn)行業(yè)的個性化問題，因此，季度申報表的填表工作依然需要變通處理。
表格見附件
2、年度匯算清繳（調(diào)增預(yù)計毛利、調(diào)減預(yù)交稅金、調(diào)整三項(xiàng)費(fèi)用扣除基數(shù)）
地產(chǎn)行業(yè)在匯算清繳時，有三處不同于一般行業(yè)的申報表特殊處理，分別為：毛利調(diào)整；預(yù)繳營業(yè)稅及附加和預(yù)繳土增稅調(diào)整；業(yè)務(wù)招待費(fèi)和廣宣費(fèi)的扣除。因此，地產(chǎn)行業(yè)除了需遵循一般行業(yè)的申報表填報規(guī)則，還需進(jìn)行三步獨(dú)特調(diào)整?，F(xiàn)分述如下：
*9步：預(yù)計毛利額的調(diào)整
地產(chǎn)企業(yè)在未完工年度收到的預(yù)售款，會計處理為：
借： 銀行存款
貸：預(yù)收賬款
根據(jù)《房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理辦法》（國稅發(fā)[2009]31號）的規(guī)定，銷售未完工開發(fā)產(chǎn)品取得的收入，應(yīng)先按預(yù)計計稅毛利率分季（或月）計算出預(yù)計毛利額，計入當(dāng)期應(yīng)納稅所得額。該預(yù)計毛利額填報于納稅申報表附表三第52行“五、房地產(chǎn)企業(yè)預(yù)售收入計算的預(yù)計利潤”第3列進(jìn)行納稅調(diào)增。
第二步：預(yù)繳稅金的調(diào)整
地產(chǎn)企業(yè)在未完工年度預(yù)繳的營業(yè)稅金及附加和預(yù)繳的土地增值稅，會計處理為：
借：應(yīng)交稅金——應(yīng)交營業(yè)稅及附加、土地增值稅（預(yù)交）
貸：銀行存款
也有個別企業(yè)會計處理為：
借：長期待攤費(fèi)用等
貸：應(yīng)交稅金——應(yīng)交營業(yè)稅及附加、土地增值稅（預(yù)交）
借：應(yīng)交稅金——應(yīng)交營業(yè)稅及附加、土地增值稅（預(yù)交）
貸：銀行存款
上述預(yù)交稅金未進(jìn)入會計損益科目核算，但企業(yè)所得稅前允許扣除，因此，該預(yù)交稅金應(yīng)做納稅調(diào)減處理。在具體申報表填報上，有以下幾種處理方式，在地方稅務(wù)局未做明確的省份，納稅人可以自行選擇一種適合的方式。
?。?）北京模式
調(diào)減在附表三第19行進(jìn)行，即填入附表三《納稅調(diào)整項(xiàng)目明細(xì)表》第19行“其他”欄第4列“調(diào)減金額”。
?。?）天津模式
調(diào)減在附表三第52行進(jìn)行，即將“房地產(chǎn)企業(yè)銷售未完工開發(fā)產(chǎn)品取得的收入×適用計稅毛利率-房地產(chǎn)企業(yè)銷售未完工開發(fā)產(chǎn)品繳納的營業(yè)稅金及附加”，填入《中華人民共和國企業(yè)所得稅年度納稅申報表（A類）》附表三《納稅調(diào)整項(xiàng)目明細(xì)表》第52行第3列“調(diào)增金額”。
（3）大連模式
調(diào)減在主表第3行“營業(yè)稅金及附加”中進(jìn)行，即直接將預(yù)交的稅金（營業(yè)稅金及附加、土地增值稅）填入該行。
第三步：三項(xiàng)費(fèi)用扣除基數(shù)調(diào)整
新31號文較之老31號文最重要的理念變化為，新31號文摒棄了預(yù)售收入的概念，規(guī)定凡是通過正式簽訂《房地產(chǎn)銷售合同》或《房地產(chǎn)預(yù)售合同》所取得的收入，應(yīng)確認(rèn)為銷售收入的實(shí)現(xiàn)。因此在未完工年度，由于地產(chǎn)企業(yè)已經(jīng)確認(rèn)收入，其發(fā)生的三項(xiàng)費(fèi)用允許稅前扣除。但由于現(xiàn)有的納稅申報表不支持，需要地產(chǎn)企業(yè)做變通處理?，F(xiàn)有幾種變通模式：
（1）北京模式
企業(yè)取得的銷售未完工開發(fā)產(chǎn)品收入額，年度匯算清繳申報時填報在《企業(yè)所得稅年度納稅申報表》（A類）第1行“營業(yè)收入”欄和附表一（1）《收入明細(xì)表》第4行“銷售貨物”欄及附表三《納稅調(diào)整項(xiàng)目明細(xì)表》第19行“其他”欄第4列“調(diào)減金額”。
?。?）沈陽模式
對符合條件的預(yù)售收入暫填入年報附表一（1）第十六行“其他視同銷售收入”行，實(shí)現(xiàn)計提業(yè)務(wù)招待費(fèi)、廣告費(fèi)；同時對應(yīng)的成本暫填入年報附表二（1）第十五行“其他視同銷售成本”行。
?。?）青島模式
當(dāng)年度取得的預(yù)售收入按照規(guī)定的計稅毛利率計算得到的預(yù)計利潤填入附表三第52行第3列。會計確認(rèn)的預(yù)售款作為計算基礎(chǔ)計算出的當(dāng)年可以扣除的業(yè)務(wù)招待費(fèi)和廣宣費(fèi)填列在附表三第40行第4列并特別注明“預(yù)售款項(xiàng)計算扣除金額”。
?。?）大連模式
“銷售未完工開發(fā)產(chǎn)品取得的收入”計入年度納稅申報表附表八《廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)跨年度納稅調(diào)整表》第4行“本年計算廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)扣除限額的銷售（營業(yè)）收入”。
（二）完工年度
1、季度預(yù)繳（調(diào)減預(yù)計毛利、調(diào)增預(yù)交稅金）
表格見附件
2、匯算清繳（調(diào)減預(yù)計毛利、調(diào)增預(yù)交稅金、調(diào)整三項(xiàng)費(fèi)用扣除基數(shù)）
在完工年度，會計上將預(yù)收房款確認(rèn)為收入，同時結(jié)轉(zhuǎn)成本。在企業(yè)所得稅上，企業(yè)應(yīng)結(jié)算其計稅成本并計算此前銷售收入的實(shí)際毛利額，同時將其實(shí)際毛利額與其對應(yīng)的預(yù)計毛利額之間的差額，計入當(dāng)年度應(yīng)納稅所得額。地產(chǎn)行業(yè)依然可以通過三步調(diào)整完成其個性申報，該三步實(shí)質(zhì)均為未完工年度調(diào)整數(shù)據(jù)的轉(zhuǎn)回。
*9步：預(yù)計毛利額的調(diào)整
在完工年度，企業(yè)會計處理：
借：預(yù)收賬款
貸：主營業(yè)務(wù)收入
借：主營業(yè)務(wù)成本
貸：存貨
在企業(yè)所得稅納稅申報上，企業(yè)應(yīng)將以前年度調(diào)增的預(yù)計毛利額轉(zhuǎn)回，即將未完工年度在附表三《納稅調(diào)整項(xiàng)目明細(xì)表》第52行“房地產(chǎn)企業(yè)預(yù)售收入計算的預(yù)計利潤”第3列填報的“調(diào)增金額”，作為“調(diào)減金額”填報在附表三《納稅調(diào)整項(xiàng)目明細(xì)表》第52行“房地產(chǎn)企業(yè)預(yù)售收入計算的預(yù)計利潤”第4列。
第二步：預(yù)繳稅金的調(diào)整
在完工年度，企業(yè)對預(yù)交稅金的會計處理為：
借：主營業(yè)務(wù)稅金及附加
貸：應(yīng)交稅金
或者為：
借：主營業(yè)務(wù)稅金及附加
貸：長期待攤費(fèi)用/遞延所得稅資產(chǎn)
在完工年度，上述預(yù)交稅金已計入會計損益科目核算，由于為完工年度，該預(yù)交稅金已經(jīng)在所得稅前扣除，因此，應(yīng)對該預(yù)交稅金應(yīng)做納稅調(diào)增處理，以避免重復(fù)扣除。在具體申報表填報上，有以下幾種處理方式：
?。?）北京模式
調(diào)增在附表三第19行進(jìn)行，即將未完工年度結(jié)轉(zhuǎn)銷售收入部分的銷售未完工開發(fā)產(chǎn)品繳納的營業(yè)稅金及附加、土地增值稅，作為本年“調(diào)增金額”填入附表三《納稅調(diào)整項(xiàng)目明細(xì)表》第19行“其他”欄第3列。
?。?）天津模式
調(diào)增在附表三第52行進(jìn)行。即將“開發(fā)產(chǎn)品完工后當(dāng)年結(jié)轉(zhuǎn)銷售收入部分的未完工開發(fā)產(chǎn)品取得的收入×適用計稅毛利率-當(dāng)年結(jié)轉(zhuǎn)銷售收入部分的銷售未完工開發(fā)產(chǎn)品繳納的營業(yè)稅金及附加”，填入《中華人民共和國企業(yè)所得稅年度納稅申報表（A類）》附表三《納稅調(diào)整項(xiàng)目明細(xì)表》第52行第4列“調(diào)減金額”。
（3）大連模式
調(diào)增在主表第3行“營業(yè)稅金及附加”中進(jìn)行，即將當(dāng)年結(jié)轉(zhuǎn)銷售收入部分的銷售未完工開發(fā)產(chǎn)品
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