根據(jù)《中華人民共和國(guó)會(huì)計(jì)法》及其他有關(guān)法律和法規(guī)，財(cái)政部于2011年10月18日發(fā)布《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的通知(財(cái)會(huì)〔2011〕17號(hào))，要求小企業(yè)于2013年1月1日起在執(zhí)行，并鼓勵(lì)小企業(yè)提前執(zhí)行。研讀《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》，發(fā)現(xiàn)準(zhǔn)則中對(duì)周轉(zhuǎn)材料的會(huì)計(jì)核算做出的具體規(guī)定與以前會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)有一定差距。為便于小企業(yè)會(huì)計(jì)人員學(xué)習(xí)《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》、貫徹執(zhí)行《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》，筆者在此擬對(duì)小企業(yè)周轉(zhuǎn)材料的會(huì)計(jì)核算談一點(diǎn)粗淺之見(jiàn)。
一、周轉(zhuǎn)材料概念
按照《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》規(guī)范，小企業(yè)的周轉(zhuǎn)材料是小企業(yè)能夠多次使用、逐漸轉(zhuǎn)移其價(jià)值但仍保持原有形態(tài)且不確認(rèn)為固定資產(chǎn)的各類材料。小企業(yè)的周轉(zhuǎn)材料主要包括：包裝物、低值易耗品、小建筑企業(yè)的鋼模板、木模板、腳手架等。
二、周轉(zhuǎn)材料核算涉及的科目
(一)“周轉(zhuǎn)材料”科目
1.用途：“周轉(zhuǎn)材料”科目核算小企業(yè)庫(kù)存的周轉(zhuǎn)材料的實(shí)際成本或計(jì)劃成本。周轉(zhuǎn)材料包括：包裝物、低值易耗品，以及小企業(yè)(建筑業(yè))的鋼模板、木模板、腳手架等。
需要注意的是，小企業(yè)持有的包裝物和低值易耗品，也可以單獨(dú)設(shè)置“1412包裝物”、“1413低值易耗品”科目進(jìn)行核算。如果包裝物數(shù)量不多，則不必設(shè)置本科目，而將包裝物并入“原材料”科目核算。
2.明細(xì)科目：周轉(zhuǎn)材料應(yīng)按照周轉(zhuǎn)材料的種類，分別“在庫(kù)”、“在用”和“攤銷”進(jìn)行明細(xì)核算。
3.性質(zhì)：屬于資產(chǎn)類科目。
4.結(jié)構(gòu)：借方登記小企業(yè)周轉(zhuǎn)材料成本的增加數(shù)，貸方登記小企業(yè)周轉(zhuǎn)材料成本的減少數(shù)，余額在借方，反映小企業(yè)在庫(kù)、出租、出借周轉(zhuǎn)材料的實(shí)際成本或計(jì)劃成本以及在用周轉(zhuǎn)材料的攤余價(jià)值。
(二)“材料成本差異”科目
1.用途：“材料成本差異”科目核算小企業(yè)采用周轉(zhuǎn)材料計(jì)劃成本與實(shí)際成本的差額。
2.明細(xì)科目：小企業(yè)也可以在“原材料”、“周轉(zhuǎn)材料”等科目設(shè)置“成本差異”明細(xì)科目。
3.性質(zhì)：屬于資產(chǎn)類科目。
4.結(jié)構(gòu)：借方登記小企業(yè)驗(yàn)收入庫(kù)材料發(fā)生的實(shí)際成本大于計(jì)劃成本差異，和出庫(kù)周轉(zhuǎn)材料實(shí)際成本小于計(jì)劃成本的差異;貸方登記及轉(zhuǎn)發(fā)出材料應(yīng)負(fù)擔(dān)的實(shí)際成本大于計(jì)劃成本差異，和驗(yàn)收入庫(kù)材料發(fā)生的實(shí)際成本小于計(jì)劃成本差異。
如果為借方余額，則反映小企業(yè)庫(kù)存周轉(zhuǎn)材料等的實(shí)際成本大于計(jì)劃成本差異;反之，則為貸方余額，反映小企業(yè)庫(kù)存周轉(zhuǎn)材料實(shí)際成本小于計(jì)劃成本的差異。
三、周轉(zhuǎn)材料的會(huì)計(jì)核算
小企業(yè)周轉(zhuǎn)材料的會(huì)計(jì)核算分為一般納稅人的周轉(zhuǎn)材料核算和小規(guī)模納稅人的周轉(zhuǎn)材料核算。
(一)一般納稅人的周轉(zhuǎn)材料核算
一般納稅人周轉(zhuǎn)材料的核算涉及“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅”賬戶。購(gòu)進(jìn)周轉(zhuǎn)材料需要將入庫(kù)周轉(zhuǎn)材料的增值稅計(jì)入“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額)”賬戶，出售周轉(zhuǎn)材料時(shí)，應(yīng)將銷售單獨(dú)計(jì)價(jià)周轉(zhuǎn)材料收到的增值稅計(jì)入“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額)”賬戶。具體會(huì)計(jì)處理方法如下：
1.周轉(zhuǎn)材料增加的會(huì)計(jì)處理
周轉(zhuǎn)材料增加是指小企業(yè)購(gòu)入、自制、委托外單位加工完成并驗(yàn)收入庫(kù)周轉(zhuǎn)材料。其會(huì)計(jì)處理方法比照“原材料”科目的相關(guān)規(guī)定進(jìn)行賬務(wù)處理。
【例1】某小企業(yè)2012年9月2日購(gòu)入A周轉(zhuǎn)材料一批，價(jià)款40000元，增值稅6800元，保險(xiǎn)費(fèi)200元。價(jià)稅款以支票付訖，周轉(zhuǎn)材料驗(yàn)收入庫(kù)。
借：周轉(zhuǎn)材料40200
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額)6800
貸：銀行存款47000
上述購(gòu)進(jìn)周轉(zhuǎn)材料如果以銀行匯票付訖、商業(yè)匯票付訖或暫欠，則應(yīng)貸記“其他貨幣資金”賬戶、“應(yīng)付票據(jù)”賬戶或“應(yīng)付賬款”賬戶。同時(shí)，上述周轉(zhuǎn)材料如果按計(jì)劃成本核算應(yīng)先按實(shí)際成本通過(guò)“物資采購(gòu)”賬戶核算，入庫(kù)時(shí)再按計(jì)劃成本計(jì)入“周轉(zhuǎn)材料”賬戶。
2.周轉(zhuǎn)材料出庫(kù)的會(huì)計(jì)處理
根據(jù)《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》有關(guān)規(guī)定，小企業(yè)生產(chǎn)、施工領(lǐng)用周轉(zhuǎn)材料，通常采用一次轉(zhuǎn)銷法，按照其成本，分別計(jì)入“生產(chǎn)成本”、“管理費(fèi)用”、“工程施工”等科目的借方，以及“周轉(zhuǎn)材料”科目的貸方。銷售過(guò)程中，不單獨(dú)計(jì)價(jià)的包裝物，其成本計(jì)入“銷售費(fèi)用”科目借方，以及“周轉(zhuǎn)材料”賬戶的貸方。
【例2】某月末，某小企業(yè)歸集本月發(fā)出周轉(zhuǎn)材料情況如下：
生產(chǎn)成本甲產(chǎn)品領(lǐng)用周轉(zhuǎn)材料實(shí)際成本為40000元;企業(yè)管理部門領(lǐng)用周轉(zhuǎn)材料實(shí)際成本為30000元。根據(jù)發(fā)料憑證匯總表做會(huì)計(jì)分錄如下：
借：生產(chǎn)成本40000
管理費(fèi)用30000
貸：周轉(zhuǎn)材料70000
上述周轉(zhuǎn)材料如果按計(jì)劃成本核算，月末還要計(jì)算周轉(zhuǎn)材料的成本差異率，按周轉(zhuǎn)材料計(jì)劃成本分?jǐn)傆?jì)入相關(guān)成本費(fèi)用賬戶。
【例3】某月末，某小建筑企業(yè)歸集本月發(fā)出周轉(zhuǎn)材料情況如下：
某建筑工程項(xiàng)目領(lǐng)用周轉(zhuǎn)材料實(shí)際成本為30000元;企業(yè)管理部門領(lǐng)用周轉(zhuǎn)材料實(shí)際成本為10000元。根據(jù)發(fā)料憑證匯總表做會(huì)計(jì)分錄如下：
借：工程施工30000
管理費(fèi)用10000
貸：周轉(zhuǎn)材料40000
另外，銷售過(guò)程中，銷售單獨(dú)計(jì)價(jià)的周轉(zhuǎn)材料，應(yīng)按照其成本，計(jì)入“其他業(yè)務(wù)成本”賬戶和“周轉(zhuǎn)材料”賬戶。
【例4】某日，某小企業(yè)銷售周轉(zhuǎn)材料一批，實(shí)際成本為40000元，銷售價(jià)款50000元，增值稅8500元，價(jià)稅款存入銀行賬戶。有關(guān)會(huì)計(jì)處理如下：
(1)銷售時(shí)：
借：銀行存款58500
貸：其他業(yè)務(wù)收入50000
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額)8500
(2)結(jié)轉(zhuǎn)成本時(shí)：
借：其他業(yè)務(wù)成本40000
貸：周轉(zhuǎn)材料40000
需要注意的是，如果周轉(zhuǎn)材料數(shù)額較大，小企業(yè)可以采用分次攤銷法進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，領(lǐng)用時(shí)應(yīng)按照其成本，計(jì)入“周轉(zhuǎn)材料”賬戶(在用)的借方，并同時(shí)計(jì)入“周轉(zhuǎn)材料”賬戶(在庫(kù))的貸方;同時(shí)，小企業(yè)應(yīng)按照周轉(zhuǎn)材料的使用次數(shù)攤銷時(shí)，應(yīng)按照攤銷額，分別計(jì)入“生產(chǎn)成本”、“管理費(fèi)用”、“工程施工”等賬戶的借方，計(jì)入“周轉(zhuǎn)材料”賬戶(攤銷)的貸方即可。
(二)小規(guī)模納稅人的周轉(zhuǎn)材料核算
小規(guī)模納稅人周轉(zhuǎn)材料的核算一般不涉及“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅”賬戶的明細(xì)賬戶，如“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額)”賬戶或“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額)”賬戶，小企業(yè)也設(shè)置這些賬戶。只有在銷售周轉(zhuǎn)材料時(shí)，收取的增值稅計(jì)入“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅”賬戶即可。而購(gòu)進(jìn)周轉(zhuǎn)材料的增值稅，則計(jì)入周轉(zhuǎn)材料成本。
1.周轉(zhuǎn)材料入庫(kù)的會(huì)計(jì)處理
【例5】某小企業(yè)為小規(guī)模納稅人，2012年9月12日購(gòu)入B周轉(zhuǎn)材料一批，價(jià)款40000元，增值稅6800元，保險(xiǎn)費(fèi)200元。價(jià)稅款以支票付訖，周轉(zhuǎn)材料驗(yàn)收入庫(kù)。
借：周轉(zhuǎn)材料47000
貸：銀行存款47000
上述購(gòu)進(jìn)周轉(zhuǎn)材料如果先按發(fā)票金額付款后入庫(kù)，周轉(zhuǎn)材料應(yīng)先計(jì)入“在途物資”賬戶，待驗(yàn)收入庫(kù)時(shí)再轉(zhuǎn)入“周轉(zhuǎn)材料”賬戶。
2.周轉(zhuǎn)材料出庫(kù)的會(huì)計(jì)處理
小規(guī)模納稅人周轉(zhuǎn)材料出庫(kù)的會(huì)計(jì)處理與一般納稅人周轉(zhuǎn)材料出庫(kù)的核算基本相同。但小規(guī)模納稅人銷售周轉(zhuǎn)材料的會(huì)計(jì)處理不通過(guò)“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)繳增值稅(銷項(xiàng)稅額)”賬戶，而通過(guò)“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)繳增值稅”賬戶核算。
【例6】某日，某小企業(yè)銷售周轉(zhuǎn)材料一批，實(shí)際成本為40000元，銷售價(jià)款51500元，貨款存入銀行賬戶。有關(guān)會(huì)計(jì)處理如下：
(1)銷售時(shí)：
借：銀行存款51500
貸：其他業(yè)務(wù)收入50000
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅1500
(2)結(jié)轉(zhuǎn)成本時(shí)：
借：其他業(yè)務(wù)成本40000
貸：周轉(zhuǎn)材料40000
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