“營(yíng)改增”對(duì)房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的預(yù)期影響及對(duì)策分析

　　摘要：隨著“十二五規(guī)劃”的進(jìn)一步實(shí)施及“營(yíng)業(yè)稅改征增值稅(“營(yíng)改增”)試點(diǎn)工作”的深入推進(jìn)，對(duì)建筑及房地產(chǎn)相關(guān)行業(yè)的營(yíng)改增稅制改革已是勢(shì)在必行。本文就“營(yíng)改增”可能對(duì)房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)產(chǎn)生的影響進(jìn)行分析，并在此基礎(chǔ)上提出相應(yīng)對(duì)策，以期為房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)及早作出稅務(wù)籌劃提供參考，從而實(shí)現(xiàn)行業(yè)的良性發(fā)展。

　　關(guān)鍵詞：營(yíng)改增;房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè);影響;對(duì)策

　　一、“營(yíng)改增”稅制改革的形成背景

　　“營(yíng)改增”是我國(guó)“十二五規(guī)劃”綱要時(shí)期(2011-2015)的一項(xiàng)重大稅制改革措施，目的是為了優(yōu)化稅制結(jié)構(gòu)，消除重復(fù)征稅，完善增值稅的抵扣鏈條，促進(jìn)第三產(chǎn)業(yè)的快速發(fā)展，鼓勵(lì)服務(wù)業(yè)外貿(mào)出口，促使企業(yè)加快轉(zhuǎn)型升級(jí)，提升企業(yè)核心競(jìng)爭(zhēng)力，實(shí)現(xiàn)國(guó)民經(jīng)濟(jì)與社會(huì)的健康協(xié)調(diào)發(fā)展。

　　自1994年分稅制改革以來，我國(guó)長(zhǎng)期維持營(yíng)業(yè)稅與增值稅兩稅分立并行的局面。營(yíng)業(yè)稅與增值稅作為我國(guó)流轉(zhuǎn)稅的兩大主要稅種，占據(jù)了我國(guó)稅收收入體系的巨大比重。然而，營(yíng)業(yè)稅是以營(yíng)業(yè)額全額為課稅對(duì)象征收的一種商品勞務(wù)稅，具有多次重復(fù)性征收的特點(diǎn)，這極大地加重了我國(guó)交通

　　運(yùn)輸、建筑業(yè)及服務(wù)業(yè)等的稅收負(fù)擔(dān)，不利于行業(yè)的發(fā)展，而增值稅作為“中性稅種”，是以增值額為依據(jù)計(jì)征的，雖“環(huán)環(huán)計(jì)征但層層抵扣”，有效避免了重復(fù)征稅問題，且兩稅并行也不符合國(guó)際稅收制度的整體發(fā)展趨勢(shì)。

　　基于此，根據(jù)“十二五規(guī)劃”綱要的整體要求：

　　1.2011年11月16日，財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局聯(lián)合下發(fā)《關(guān)于營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)方案》(財(cái)稅?2011?110號(hào))，決定于2012年1月1日在上海市率先開展對(duì)交通運(yùn)輸業(yè)及部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)等生產(chǎn)性服務(wù)業(yè)的營(yíng)改增試點(diǎn)工作。

　　2.2012年4月1日，國(guó)務(wù)院召開常務(wù)會(huì)議，決定自8月1日起，力爭(zhēng)“十二五”期間全面完成“營(yíng)改增”稅制改革。

　　3.2012年7月25日，溫家寶主持召開國(guó)務(wù)院常務(wù)會(huì)議，決定自8月1日起至年底，將交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)范圍擴(kuò)圍，由上海市分批擴(kuò)大至北京、天津、江蘇、浙江、安徽、福建、湖北、廣東8個(gè)省、直轄市和寧波、廈門、深圳3個(gè)計(jì)劃單列市。

　　4.2012年7月31日，財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局聯(lián)合下發(fā)《關(guān)于在北京等8省市開展交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》(財(cái)稅?2012?367號(hào))

　　二、“營(yíng)改增”稅制改革的試點(diǎn)方案

　　根據(jù)《關(guān)于營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)方案》(財(cái)稅?2011?110號(hào))、《關(guān)于在上海市開展交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)

　　營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》及《關(guān)于在北京等8省市開展交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》(財(cái)稅?2012?367號(hào))等相關(guān)文件的精神，“營(yíng)改增”稅制改革試點(diǎn)方案的總體要求如下(各省市可根據(jù)自身具體情況作相應(yīng)調(diào)整)：

　　1.改革試點(diǎn)的主要稅制安排

　　a.稅率:在現(xiàn)行增值稅17%標(biāo)準(zhǔn)稅率和13%低稅率基礎(chǔ)上，新增11%和6%兩檔低稅率。租賃有形動(dòng)產(chǎn)等適用17%稅率，交通運(yùn)輸業(yè)、建筑業(yè)等適用11%稅率，其他部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)適用6%稅率，年應(yīng)稅服務(wù)銷售額在500萬元以下的交通運(yùn)輸業(yè)與部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)采取簡(jiǎn)易征收辦法統(tǒng)一以3%稅率計(jì)征(進(jìn)項(xiàng)稅額不得抵扣)

　　b.計(jì)稅方式:交通運(yùn)輸業(yè)、建筑業(yè)、郵電通信業(yè)、現(xiàn)代服務(wù)業(yè)、文化體育業(yè)、銷售不動(dòng)產(chǎn)和轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)，原則上適用增值稅一般計(jì)稅方法。金融保險(xiǎn)業(yè)和生活性服務(wù)業(yè)，原則上適用增值稅簡(jiǎn)易計(jì)稅方法。

　　c.計(jì)稅依據(jù):納稅人計(jì)稅依據(jù)原則上為發(fā)生應(yīng)稅交易取得的全部收入。d.服務(wù)貿(mào)易進(jìn)出口:服務(wù)貿(mào)易進(jìn)口在國(guó)內(nèi)環(huán)節(jié)征收增值稅，出口實(shí)行零稅率或免稅制度。

　　2.改革試點(diǎn)期間過渡性政策安排

　　a.稅收收入歸屬:試點(diǎn)期間保持現(xiàn)行財(cái)政體制基本穩(wěn)定，原歸屬試點(diǎn)地區(qū)的營(yíng)業(yè)稅收入，改征增值稅后收入仍歸屬試點(diǎn)地區(qū)，稅款分別入庫。

　　b.稅收優(yōu)惠政策過渡:國(guó)家給予試點(diǎn)行業(yè)的原營(yíng)業(yè)稅優(yōu)惠政策可以延續(xù)，但對(duì)于通過改革能夠解決重復(fù)征稅問題的，予以取消。

　　c.跨地區(qū)稅種協(xié)調(diào):試點(diǎn)納稅人以機(jī)構(gòu)所在地作為增值稅納稅地點(diǎn)，其在異地繳納的營(yíng)業(yè)稅，允許在計(jì)算繳納增值稅時(shí)抵減。非試點(diǎn)納稅人在試點(diǎn)地區(qū)從事經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的，繼續(xù)按照現(xiàn)行營(yíng)業(yè)稅有關(guān)規(guī)定申報(bào)繳納營(yíng)業(yè)稅。

　　d.增值稅抵扣政策的銜接:現(xiàn)有增值稅納稅人向試點(diǎn)納稅人購買服務(wù)取得的增值稅專用發(fā)票，可按現(xiàn)行規(guī)定抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。

　　3.“營(yíng)改增”稅制改革的試點(diǎn)地區(qū)與行業(yè)范圍

　　a.試點(diǎn)地區(qū)：由上海市分批擴(kuò)大至北京、天津、江蘇、浙江、安徽、福建、湖北、廣東8個(gè)省、直轄市和寧波、廈門、深圳3個(gè)計(jì)劃單列市。

　　b.試點(diǎn)行業(yè)范圍：覆蓋范圍為“1+6”，即：交通運(yùn)輸業(yè)(包括陸路運(yùn)輸、水路運(yùn)輸、航空運(yùn)輸、管道運(yùn)輸)，和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)(包括研發(fā)和技術(shù)、信息技術(shù)、文化創(chuàng)意、物流輔助、有形動(dòng)產(chǎn)租賃以及鑒證咨詢)，試點(diǎn)范圍暫不包括建筑業(yè)、郵電通信業(yè)、銷售不動(dòng)產(chǎn)、金融保險(xiǎn)業(yè)等行業(yè)，以及餐飲、娛樂等服務(wù)業(yè)。

　　三、“營(yíng)改增”對(duì)房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的預(yù)期影響

　　自2012年1月1日上海市率先進(jìn)行“營(yíng)改增”試點(diǎn)工作以來，“營(yíng)改增”在部分地區(qū)部分行業(yè)已經(jīng)逐步分批推行

　　接近兩年，而根據(jù)“十二五規(guī)劃”關(guān)于稅制改革的總體方針，建筑及房地產(chǎn)業(yè)也將逐步進(jìn)行“營(yíng)改增”稅制改革，針對(duì)建筑房地產(chǎn)業(yè)的相關(guān)具體可操作性改革方案也正在醞釀中。針對(duì)房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)各業(yè)務(wù)階段的特征及涉稅問題(見表1)，

　　表1

　　“營(yíng)改增”可能對(duì)房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)產(chǎn)生的影響如下：1.稅收負(fù)擔(dān)與經(jīng)營(yíng)成本的影響

　　據(jù)表1，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在開發(fā)建設(shè)、轉(zhuǎn)讓銷售及持有自營(yíng)階段，均涉及營(yíng)業(yè)稅納稅問題，主要體現(xiàn)在：

　　a.開發(fā)建設(shè)階段：提供建筑業(yè)應(yīng)稅勞務(wù)(營(yíng)業(yè)額包括應(yīng)稅勞務(wù)及工程所用材料、設(shè)備及其他物資和動(dòng)力價(jià)款在內(nèi)，不含甲方供材),按照營(yíng)業(yè)稅率3%計(jì)征

　　b.轉(zhuǎn)讓及銷售階段：轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)(土地使用權(quán))，銷售不動(dòng)產(chǎn)(商品房及其他建筑物與構(gòu)筑物、其他地上附著物)，均按照轉(zhuǎn)讓及銷售的全部收入減去土地使用權(quán)或不動(dòng)產(chǎn)的受讓或購置原價(jià)后的余額為營(yíng)業(yè)額以5%稅率計(jì)征營(yíng)業(yè)

　　c.持有自營(yíng)階段：出租房地產(chǎn)，按租賃服務(wù)業(yè)以5%;2.財(cái)務(wù)管理與會(huì)計(jì)處理的影響“營(yíng)改增”稅制改革對(duì);的考慮，會(huì)要求自身財(cái)會(huì)人員加強(qiáng)宏觀財(cái)務(wù)管理，甚至;3.企業(yè)融資與現(xiàn)金流的影響;由于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的業(yè)務(wù)特殊性與復(fù)雜性，要求企業(yè);四、房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的對(duì)策;基于以上分析，“營(yíng)改增”稅制改革對(duì)房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè);雨綢繆，從以下幾方面作出應(yīng)對(duì)措施，實(shí)現(xiàn)企業(yè)的跨越;1.加

　　稅

　　c.持有自營(yíng)階段：出租房地產(chǎn)，按租賃服務(wù)業(yè)以5%稅率計(jì)征營(yíng)業(yè)稅結(jié)合稅制改革試點(diǎn)方案的要求，可以看出，如果對(duì)建筑業(yè)及房地產(chǎn)業(yè)進(jìn)行“營(yíng)改增”稅制改革，那么它對(duì)房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的影響是系統(tǒng)性的。首先，稅率的直接變化(由3%∕5%營(yíng)業(yè)稅稅率變?yōu)?1%∕17%增值稅稅率)，稅率均大幅上升，雖然增值稅可以抵扣相應(yīng)進(jìn)項(xiàng)稅額，但是由于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的業(yè)務(wù)特殊性與復(fù)雜性，在實(shí)際操作中很多項(xiàng)目往往難以抵扣，并且建筑施工企業(yè)作為房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的直接上游企業(yè)，其受“營(yíng)改增”稅制改革的影響必然會(huì)波及甚至轉(zhuǎn)嫁至房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)，進(jìn)而造成對(duì)房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)與經(jīng)營(yíng)成本的一系列影響。當(dāng)然，還要考慮成本稅金的變化對(duì)企業(yè)所得稅的納稅影響，由于上述影響是系統(tǒng)性的，其對(duì)房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)總的稅收負(fù)擔(dān)與經(jīng)營(yíng)成本的具體影響是加重還是減輕取決于稅制改革對(duì)房地產(chǎn)及相關(guān)行業(yè)的具體改革措施(特別是適用稅率與抵扣機(jī)制的設(shè)計(jì))，并且因各房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的具體業(yè)務(wù)類型及經(jīng)營(yíng)方式與稅務(wù)籌劃措施而有所不同。依據(jù)現(xiàn)今的房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)行業(yè)生態(tài)總體來看，“營(yíng)改增”稅制改革對(duì)現(xiàn)行房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)總的稅收負(fù)擔(dān)與經(jīng)營(yíng)成本的普遍影響可能是“不減反增”。

　　2.財(cái)務(wù)管理與會(huì)計(jì)處理的影響“營(yíng)改增”稅制改革對(duì)房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)宏觀財(cái)務(wù)管理與具體會(huì)計(jì)處理的影響是顯而易見的。一方面，企業(yè)出于合理降低稅收負(fù)擔(dān)與經(jīng)營(yíng)成本

　　的考慮，會(huì)要求自身財(cái)會(huì)人員加強(qiáng)宏觀財(cái)務(wù)管理，甚至要求財(cái)會(huì)人員加強(qiáng)與內(nèi)部采購銷售決策與具體執(zhí)行人員的聯(lián)動(dòng)溝通，達(dá)到合理降低稅負(fù)與經(jīng)營(yíng)成本的目的，這一點(diǎn)將在第四部分房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的相關(guān)對(duì)策中進(jìn)一步闡述。另一方面，“營(yíng)改增”改革也會(huì)對(duì)房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的具體會(huì)計(jì)處理、發(fā)票管理產(chǎn)生直接影響，主要是上述1中企業(yè)3階段業(yè)務(wù)的具體涉稅處理轉(zhuǎn)變問題，以及原涉及營(yíng)業(yè)稅的兼營(yíng)行為、視同銷售與混合銷售行為的轉(zhuǎn)變處理問題。

　　3.企業(yè)融資與現(xiàn)金流的影響

　　由于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的業(yè)務(wù)特殊性與復(fù)雜性，要求企業(yè)必須有良好的融資能力與充足的現(xiàn)金流來維持企業(yè)的正常運(yùn)轉(zhuǎn)。實(shí)務(wù)中，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)多采用預(yù)售制，營(yíng)業(yè)稅在確認(rèn)預(yù)售收入的當(dāng)期就要繳納，占用流動(dòng)資金，轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)、銷售不動(dòng)產(chǎn)營(yíng)業(yè)稅稅率為5%。營(yíng)業(yè)稅構(gòu)成房地產(chǎn)企業(yè)不可忽視的現(xiàn)金流出。而改征增值稅后，一般房地產(chǎn)項(xiàng)目建設(shè)、材料等先購入，多數(shù)時(shí)間，進(jìn)項(xiàng)稅額大于銷項(xiàng)稅額，因而開發(fā)之初較長(zhǎng)的時(shí)間內(nèi)無稅可繳，減少企業(yè)流動(dòng)資金的占用，擴(kuò)大企業(yè)現(xiàn)金流。

　　四、房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的對(duì)策

　　基于以上分析，“營(yíng)改增”稅制改革對(duì)房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的一系列影響是系統(tǒng)性的，特別是對(duì)企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)與經(jīng)營(yíng)成本以及融資與現(xiàn)金流的影響應(yīng)引起企業(yè)管理決策者的充分重視。為此，房地產(chǎn)企業(yè)有必要以稅制改革為發(fā)展契機(jī)，未

　　雨綢繆，從以下幾方面作出應(yīng)對(duì)措施，實(shí)現(xiàn)企業(yè)的跨越式發(fā)展。

　　1.加強(qiáng)內(nèi)部財(cái)會(huì)人員培訓(xùn)

　　“營(yíng)改增”稅制改革對(duì)房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)財(cái)務(wù)管理與會(huì)計(jì)核算處理等的影響客觀上要求企業(yè)加強(qiáng)對(duì)內(nèi)部財(cái)會(huì)人員的培訓(xùn)，理解稅改新政的要點(diǎn)與內(nèi)涵，從宏觀財(cái)務(wù)管理與具體會(huì)計(jì)處理、發(fā)票管理兩方面把握稅改的實(shí)質(zhì)。

　　2.及早作好稅務(wù)籌劃

　　在做好對(duì)財(cái)會(huì)人員的培訓(xùn)基礎(chǔ)上，企業(yè)管理決策層應(yīng)會(huì)同財(cái)會(huì)人員與采購銷售人員及早作好稅務(wù)籌劃，以此為企業(yè)的業(yè)務(wù)規(guī)劃提供依據(jù)。財(cái)會(huì)人員應(yīng)與采購銷售人員保持聯(lián)動(dòng)溝通，加強(qiáng)采購銷售交易的發(fā)票管理，并綜合考慮人工、材料、機(jī)械價(jià)格與進(jìn)項(xiàng)稅額能否抵扣的問題。

　　3.擴(kuò)展業(yè)務(wù)范圍，加快業(yè)務(wù)轉(zhuǎn)型升級(jí)

　　如果房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)能夠做好稅務(wù)籌劃與業(yè)務(wù)規(guī)劃，可以“營(yíng)改增”稅制改革為發(fā)展契機(jī)，充分利用進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣優(yōu)勢(shì)，擴(kuò)展業(yè)務(wù)范圍，加快業(yè)務(wù)轉(zhuǎn)型升級(jí)。從傳統(tǒng)單一的住宅地產(chǎn)格局，向多元化的房地產(chǎn)及相關(guān)行業(yè)擴(kuò)張，在從事一般房地產(chǎn)開發(fā)的同時(shí)，投資于物業(yè)、零售商業(yè)、土地一級(jí)開發(fā)、保障性住房、工業(yè)地產(chǎn)、商業(yè)地產(chǎn)、旅游地產(chǎn)等，加大精裝修范圍與力度，使之成為新的業(yè)務(wù)增長(zhǎng)點(diǎn)，并且混業(yè)經(jīng)營(yíng)模式也比單純的房地產(chǎn)開發(fā)更加能夠抵御市場(chǎng)風(fēng)險(xiǎn)。

　　五、結(jié)語

　　綜上所述，“營(yíng)改增”稅制改革對(duì)房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的預(yù)期影響將是系統(tǒng)性的，由于對(duì)全行業(yè)及相關(guān)產(chǎn)業(yè)的具體改革措施尚未出臺(tái)，其對(duì)企業(yè)而言究竟是利好還是利空暫時(shí)難以具體確定，但有一點(diǎn)是明確的，即房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)有必要未雨綢繆，及早作好稅務(wù)籌劃，以稅改為發(fā)展契機(jī)，加快企業(yè)轉(zhuǎn)型升級(jí)，實(shí)現(xiàn)跨越式發(fā)展。