一、內(nèi)部審計(jì)在內(nèi)部控制的作用分析
　　IIA《內(nèi)部審計(jì)職業(yè)職務(wù)準(zhǔn)則》中將內(nèi)部審計(jì)活動(dòng)定義為一種“確認(rèn)”和“咨詢”活動(dòng)，前者是指對(duì)組織的風(fēng)險(xiǎn)管理、內(nèi)部控制和治理程序提供獨(dú)立的評(píng)價(jià)，后者是指提供建議及相關(guān)的客戶服務(wù)活動(dòng)，其目的是增加組織價(jià)值和改善組織營(yíng)運(yùn)，包括顧問(wèn)服務(wù)、建議和培訓(xùn)。這使得內(nèi)部審計(jì)的手段與方法越來(lái)越豐富，在企業(yè)中起到的作用也越來(lái)越大。
　　（一）評(píng)價(jià)業(yè)務(wù)促進(jìn)內(nèi)部控制體系的不斷完善
　　內(nèi)部審計(jì)通過(guò)各種審計(jì)手段對(duì)影響企業(yè)目標(biāo)實(shí)現(xiàn)的各種風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行評(píng)估，從而評(píng)價(jià)內(nèi)部控制的適當(dāng)性和有效性。內(nèi)部審計(jì)對(duì)內(nèi)部控制的評(píng)價(jià)職能，一種表現(xiàn)為通過(guò)專項(xiàng)審計(jì)項(xiàng)目對(duì)內(nèi)部控制進(jìn)行評(píng)價(jià)，一種形式為內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)。
　　內(nèi)部控制審計(jì)是對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制設(shè)計(jì)和運(yùn)行的有效性進(jìn)行評(píng)價(jià)的過(guò)程。通過(guò)內(nèi)部審計(jì)，可以得出內(nèi)部控制是否有效的結(jié)論，并適時(shí)反映給管理層，促進(jìn)內(nèi)部控制的進(jìn)一步改進(jìn)。而內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)是在對(duì)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)過(guò)程中，由內(nèi)部審計(jì)部門(mén)牽頭，開(kāi)創(chuàng)的一種新的檢查和評(píng)價(jià)內(nèi)控有效性的方法。自我評(píng)價(jià)是在企業(yè)內(nèi)部審計(jì)人員的領(lǐng)導(dǎo)下，由管理層和員工共同完成對(duì)流程中的風(fēng)險(xiǎn)和控制進(jìn)行評(píng)價(jià)。內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)彌補(bǔ)了內(nèi)部審計(jì)在傳統(tǒng)模式當(dāng)中對(duì)控制環(huán)境、控制意識(shí)、控制責(zé)任等軟控制評(píng)價(jià)的困難。
　?。ǘ┏掷m(xù)性監(jiān)督業(yè)務(wù)實(shí)現(xiàn)對(duì)內(nèi)部控制的實(shí)時(shí)監(jiān)督
　　持續(xù)性監(jiān)督被譽(yù)為是在流程中的監(jiān)督。在業(yè)務(wù)流程設(shè)計(jì)中增加內(nèi)部審計(jì)的監(jiān)督職能，給業(yè)務(wù)流程增添最后一道防線，將會(huì)防患于未然，大大降低業(yè)務(wù)流程違法違規(guī)的風(fēng)險(xiǎn)。內(nèi)部審計(jì)通過(guò)對(duì)內(nèi)部控制設(shè)計(jì)的評(píng)價(jià)，可以幫助企業(yè)建立持續(xù)性監(jiān)督。此外，在線審計(jì)也是內(nèi)部審計(jì)發(fā)揮持續(xù)性監(jiān)督職能的一個(gè)重要手段。在線審計(jì)是一種持續(xù)的、實(shí)時(shí)的、預(yù)警化的審計(jì)手段，在線審計(jì)的發(fā)展能夠嵌入各業(yè)務(wù)系統(tǒng)中，對(duì)系統(tǒng)中的異常數(shù)據(jù)進(jìn)行實(shí)時(shí)提取，幫助內(nèi)審人員及時(shí)發(fā)現(xiàn)疑點(diǎn)，從而馬上進(jìn)行分析，這使得事中監(jiān)督成為可能。
　?。ㄈ┳稍儤I(yè)務(wù)推動(dòng)內(nèi)部控制建設(shè)在企業(yè)的不斷發(fā)展
　　在內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)中，內(nèi)部審計(jì)已由原先的“查找問(wèn)題”到“大家一起想辦法”，這樣的做法使得內(nèi)部審計(jì)對(duì)內(nèi)部控制的咨詢職能越發(fā)突顯。咨詢職能除了體現(xiàn)在自我評(píng)價(jià)中，參與內(nèi)部控制流程的設(shè)計(jì)、進(jìn)行內(nèi)部控制的培訓(xùn)等也常成為內(nèi)部審計(jì)的工作之一。在實(shí)踐中，內(nèi)部審計(jì)人員可以承擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)分析、經(jīng)營(yíng)效果和效率評(píng)價(jià)、標(biāo)桿管理、企業(yè)流程再造支持以及協(xié)助制定業(yè)績(jī)指標(biāo)等咨詢業(yè)務(wù)。
　　（四）內(nèi)部審計(jì)在防舞弊中的意義
　　COSO報(bào)告將防舞弊放在信息與溝通要素之中。注冊(cè)舞弊審核師協(xié)會(huì)（AssociationofCertifiedFraudExaminers，ACFE）2010年度的報(bào)告中表明，一個(gè)典型的美國(guó)組織機(jī)構(gòu)每年因職務(wù)欺詐行為導(dǎo)致的損失占其年收入的5%。實(shí)踐中內(nèi)部審計(jì)對(duì)舞弊的防范直接體現(xiàn)在兩個(gè)方面，一是通過(guò)內(nèi)部審計(jì)行為震懾舞弊者，二是可以通過(guò)內(nèi)部審計(jì)專業(yè)技能發(fā)現(xiàn)舞弊線索。除了在防舞弊中的直接作用外，內(nèi)部審計(jì)還能夠引導(dǎo)內(nèi)部控制進(jìn)行自我評(píng)價(jià)，從而使內(nèi)部控制不斷從業(yè)務(wù)部門(mén)自身出發(fā)，自發(fā)地進(jìn)行修正。
　　通過(guò)內(nèi)部審計(jì)的監(jiān)督、評(píng)價(jià)、咨詢職能以及在防止舞弊職中發(fā)揮的作用，內(nèi)部控制的健全性和有效性得到了保障，讓內(nèi)部控制從一個(gè)靜態(tài)的組織結(jié)構(gòu)變成了不斷完善的動(dòng)態(tài)流程，使企業(yè)內(nèi)部控制處于可控在控狀態(tài)，降低了企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)，有助于企業(yè)實(shí)現(xiàn)各項(xiàng)目標(biāo)。
　　二、內(nèi)部控制對(duì)內(nèi)部審計(jì)的需求分析
　　勞倫斯·索耶認(rèn)為，內(nèi)部審計(jì)為了滿足管理層的需求而不斷發(fā)展，最有效的審計(jì)師是將管理層和組織的目標(biāo)作為他們自己的計(jì)劃和活動(dòng)中心，做到審計(jì)目標(biāo)與管理目標(biāo)一致。不論在COSO報(bào)告，還是在風(fēng)險(xiǎn)體系框架中，都將內(nèi)部審計(jì)作為內(nèi)部控制五要素中監(jiān)督角色的重要扮演者，并且認(rèn)為內(nèi)部審計(jì)應(yīng)當(dāng)參與到公司治理當(dāng)中?！端_班斯-奧克斯利法案》就要求董事會(huì)下屬的審計(jì)委員會(huì)直接管理內(nèi)部審計(jì)。
　　在企業(yè)發(fā)展的不同階段，不同的內(nèi)部控制狀況對(duì)內(nèi)部審計(jì)的需求重點(diǎn)有所不同（見(jiàn)表1）。內(nèi)部審計(jì)在內(nèi)部控制起作用的目標(biāo)從查錯(cuò)糾弊、保障合規(guī)合法性到為企業(yè)價(jià)值增值，內(nèi)部審計(jì)的職能也是從“確認(rèn)”到“咨詢”的發(fā)展。實(shí)踐中，內(nèi)部審計(jì)在內(nèi)部控制中發(fā)揮作用的具體方式是相似的。每個(gè)企業(yè)可以根據(jù)企業(yè)內(nèi)部控制現(xiàn)狀選擇內(nèi)部審計(jì)的重點(diǎn)監(jiān)督方向和內(nèi)容，從而促進(jìn)內(nèi)部控制的持續(xù)有效。下文將進(jìn)一步闡述內(nèi)部審計(jì)在內(nèi)部控制中發(fā)揮作用的具體方式。
　　三、內(nèi)部審計(jì)參與內(nèi)部控制的具體方式方法
　?。ㄒ唬┓e極開(kāi)展內(nèi)部控制審計(jì)
　　內(nèi)部控制審計(jì)主要圍繞內(nèi)部控制的五要素，全面分析企業(yè)的關(guān)鍵風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)，對(duì)內(nèi)部控制設(shè)計(jì)和運(yùn)行的有效性進(jìn)行審計(jì)并得出結(jié)論。內(nèi)部控制審計(jì)可運(yùn)用的方法有調(diào)查問(wèn)卷法、比較分析法、穿行測(cè)試法，一般分為四個(gè)步驟：了解被審單位經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)——了解內(nèi)部控制設(shè)計(jì)——評(píng)價(jià)內(nèi)部控制設(shè)計(jì)——確定內(nèi)部控制是否得到執(zhí)行。通過(guò)上述步驟，審計(jì)人員對(duì)內(nèi)部控制有效性進(jìn)行全面的評(píng)價(jià)。
　　內(nèi)部控制審計(jì)體現(xiàn)了內(nèi)部審計(jì)對(duì)內(nèi)部控制的事后監(jiān)督，有助于內(nèi)部審計(jì)人員發(fā)現(xiàn)本公司的風(fēng)險(xiǎn)控制點(diǎn)，對(duì)風(fēng)險(xiǎn)控制點(diǎn)的控制情況進(jìn)行評(píng)價(jià)，將存在的問(wèn)題匯報(bào)給管理層，督促管理層進(jìn)行整改，并且可以對(duì)整改情況進(jìn)行后續(xù)審計(jì)，使得內(nèi)部控制處于可控的狀態(tài)，并得以不斷改進(jìn)和完善。
　?。ǘ┱J(rèn)真參與事中控制
　　事中控制使內(nèi)部審計(jì)從檢查系統(tǒng)向控制系統(tǒng)轉(zhuǎn)變。事中控制的方式主要體現(xiàn)在持續(xù)性監(jiān)督方面，在流程中嵌入內(nèi)部審計(jì)的監(jiān)督環(huán)節(jié)，主要可以有以下幾個(gè)方面：
　　1.進(jìn)行招投標(biāo)業(yè)務(wù)的監(jiān)督
　　招投標(biāo)業(yè)務(wù)的監(jiān)督分為四個(gè)主要控制點(diǎn)“編制招標(biāo)文件——開(kāi)標(biāo)——評(píng)標(biāo)——定標(biāo)”。在編制標(biāo)書(shū)環(huán)節(jié)，內(nèi)部審計(jì)主要關(guān)注招標(biāo)文件是否符合國(guó)家規(guī)定，標(biāo)底價(jià)格是否合理，對(duì)不符合《招投標(biāo)法》的條款及時(shí)向業(yè)務(wù)部門(mén)提出進(jìn)行修訂。開(kāi)標(biāo)的審計(jì)監(jiān)督主要圍繞投標(biāo)人的資質(zhì)、標(biāo)書(shū)的密封完好性和有效性以及開(kāi)標(biāo)程序的規(guī)范性等方面。在評(píng)標(biāo)方面，要監(jiān)督評(píng)標(biāo)人員的組成方式是否合規(guī)，評(píng)標(biāo)方法是否科學(xué)，評(píng)標(biāo)程序是否嚴(yán)密。定標(biāo)審計(jì)主要是審查定標(biāo)程序是否合規(guī)，在定標(biāo)之后有無(wú)及時(shí)發(fā)放中標(biāo)通知書(shū)以及簽訂合同等方面。2.參與合同訂立過(guò)程的監(jiān)督
　　內(nèi)部審計(jì)人員參與合同簽訂過(guò)程的審計(jì)，實(shí)現(xiàn)合同審計(jì)的日?；Ｖ饕獙彶椋汉贤?xiàng)目的可行性審查和效益性，合同簽約方的選擇是否符合公平、公正和效益原則，合同價(jià)格是否存在明顯偏差現(xiàn)象，合同條款是否合規(guī)合法，是否存在“先執(zhí)行后簽訂”的情況。
　　3.開(kāi)展在線審計(jì)
　　在線審計(jì)是一種全新的審計(jì)方法，它讓實(shí)時(shí)監(jiān)督和全過(guò)程審計(jì)變得可能，審計(jì)人員可以借助在線審計(jì)軟件，通過(guò)設(shè)置好的審計(jì)模型，對(duì)業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)進(jìn)行實(shí)時(shí)抓取，及時(shí)發(fā)現(xiàn)數(shù)據(jù)異常情況，或是通過(guò)系統(tǒng)對(duì)異常數(shù)據(jù)進(jìn)行預(yù)警，及時(shí)發(fā)現(xiàn)存在的問(wèn)題，提高審計(jì)效率和效果。
　　4.嘗試開(kāi)展內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)
　　內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)在產(chǎn)生之初是內(nèi)部審計(jì)進(jìn)行內(nèi)部控制評(píng)審時(shí)的新型審計(jì)方式。隨著內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)的發(fā)展，內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)已經(jīng)成為管理層改進(jìn)內(nèi)部控制的管理工具。
　　（三）審慎進(jìn)行事前預(yù)防
　　事前預(yù)防主要體現(xiàn)在內(nèi)部審計(jì)“咨詢”的職能上，內(nèi)部審計(jì)在經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)發(fā)生之前提出建議，由業(yè)務(wù)部門(mén)決定采納與否，從而實(shí)現(xiàn)為企業(yè)價(jià)值增值的目標(biāo)。
　　第一，對(duì)現(xiàn)有的內(nèi)部控制提出意見(jiàn)和建議，具體方式可以是參與制度建設(shè)評(píng)審。內(nèi)部審計(jì)利用專業(yè)優(yōu)勢(shì)，分析公司每項(xiàng)活動(dòng)中存在的風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)，根據(jù)風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)查找公司是否有對(duì)應(yīng)的控制措施。在公司的職能部門(mén)體系中，各部門(mén)很多制度都是從自己專業(yè)出發(fā)制定，忽視了橫向聯(lián)系。內(nèi)部審計(jì)部門(mén)恰恰注重部門(mén)之間的橫向聯(lián)系。在實(shí)際工作中，內(nèi)部審計(jì)人員最有條件發(fā)現(xiàn)體系上的控制薄弱，例如控制制度之間出現(xiàn)重復(fù)、矛盾、缺失，造成了執(zhí)行的困難。內(nèi)部審計(jì)部門(mén)可以從公司整體風(fēng)險(xiǎn)控制點(diǎn)出發(fā)，提出制度制定體系和流程再造的建議，為管理層提供參考。第二，對(duì)管理者和員工進(jìn)行內(nèi)部控制的培訓(xùn)。內(nèi)部審計(jì)對(duì)內(nèi)部控制的意義了解最為透徹。內(nèi)部審計(jì)的地位越高，就越有條件影響管理層對(duì)實(shí)施內(nèi)部控制的態(tài)度。同時(shí)，內(nèi)部審計(jì)人員對(duì)企業(yè)面臨的風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)以及控制措施最為熟悉，內(nèi)部審計(jì)人員可以對(duì)企業(yè)其他員工進(jìn)行培訓(xùn)，闡述內(nèi)部控制的原則、控制活動(dòng)中的注意事項(xiàng)、每位員工的控制職責(zé)，讓員工在了解內(nèi)部控制的同時(shí)，增加對(duì)內(nèi)部審計(jì)人員的認(rèn)同感。
　　內(nèi)部審計(jì)通過(guò)事后監(jiān)督、事中控制和事前預(yù)防形式，在內(nèi)部控制中形成了“三位一體”的全方位作用（見(jiàn)圖1）。
　　其中，內(nèi)部控制審計(jì)是基礎(chǔ)。內(nèi)部審計(jì)人員通過(guò)內(nèi)部控制審計(jì)，全面分析公司的風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)，對(duì)內(nèi)部控制設(shè)計(jì)和運(yùn)行的有效性進(jìn)行評(píng)價(jià)，提出意見(jiàn)和建議，并將結(jié)果匯報(bào)給總經(jīng)理。總經(jīng)理聽(tīng)取意見(jiàn)后，召集管理層，進(jìn)行內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)。內(nèi)部審計(jì)人員通過(guò)內(nèi)部控制審計(jì)掌握公司整體內(nèi)部控制情況，為確定事中控制、事前預(yù)防的重點(diǎn)提供借鑒，提高監(jiān)督和咨詢的效果。此外，從事后監(jiān)督到事前預(yù)防，也是內(nèi)部審計(jì)“確認(rèn)”職能到“咨詢”職能的演變。內(nèi)部控制審計(jì)是內(nèi)部審計(jì)“確認(rèn)”職能的履行，事中控制業(yè)務(wù)視情況既可能是“確認(rèn)”職能也可能是“咨詢”職能的履行，而事前預(yù)防業(yè)務(wù)則體現(xiàn)了內(nèi)部審計(jì)“咨詢”職能的履行。