發(fā)布背景
　　現(xiàn)行的國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第17號(hào)――租賃（IAS17）于1982年頒布，近30年來基本未作實(shí)質(zhì)性修訂，包括中國在內(nèi)的許多國家，其租賃準(zhǔn)則與IAS17基本一致。IAS17將租賃劃分為融資租賃與經(jīng)營租賃。不過，由于劃分的標(biāo)準(zhǔn)比較復(fù)雜，實(shí)務(wù)中難以用合理的方式準(zhǔn)確界定兩種租賃方式，而且，出租人與承租人還創(chuàng)造出種種專門的結(jié)構(gòu)安排以符合或背離分類條件，使租賃類型的劃分滿足自己的需要。此外，融資租賃模式和經(jīng)營租賃模式的同時(shí)存在意味著經(jīng)濟(jì)意義上相同的交易可能會(huì)計(jì)處理結(jié)果不一致，降低了財(cái)務(wù)報(bào)表的可比性。
　　為了有效解決上述問題，國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)和美國財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)發(fā)起了一個(gè)共同項(xiàng)目，目的是制定一種新的、一體化的租賃會(huì)計(jì)處理方式，確保租賃引起的所有資產(chǎn)和負(fù)債都能在財(cái)務(wù)報(bào)表中得以確認(rèn)。
　　租賃國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則主要變化
　　租賃的定義?，F(xiàn)行準(zhǔn)則只簡單定義“租賃是指在約定期間內(nèi)，出租人將資產(chǎn)使用權(quán)讓與承租人，以獲取租金的協(xié)議”。征求意見稿對(duì)租賃進(jìn)行了重新定義，并重點(diǎn)區(qū)分了租賃與購買/出售。如果合同導(dǎo)致某一主體將標(biāo)的資產(chǎn)的控制權(quán)和與標(biāo)的資產(chǎn)相關(guān)的幾乎全部風(fēng)險(xiǎn)和收益轉(zhuǎn)移給另一主體，以及承租人已經(jīng)行使購買選擇權(quán)的租賃，那么此類合同不應(yīng)該視為租賃，而應(yīng)劃分為購買/出售。
　　基本框架。征求意見稿從傳統(tǒng)的“風(fēng)險(xiǎn)和收益”框架轉(zhuǎn)變到“資產(chǎn)和負(fù)債”框架，是本次租賃準(zhǔn)則修訂的最大變化。
　　資產(chǎn)的基本定義基于控制的理念而非法律上的所有權(quán)。如果會(huì)計(jì)主體控制著一項(xiàng)資產(chǎn)，則它將獲得使用這項(xiàng)資產(chǎn)產(chǎn)生的預(yù)期收益。在租賃期內(nèi)，承租人控制著資產(chǎn)使用權(quán)并獲得由此產(chǎn)生的收益；出租人控制著從承租人處收取租金的權(quán)利并獲得由此產(chǎn)生的收益，所以，租賃雙方都要記一項(xiàng)資產(chǎn)。
　　負(fù)債的基本定義是指某項(xiàng)過去交易或事項(xiàng)形成的、預(yù)期會(huì)導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出會(huì)計(jì)主體的當(dāng)前義務(wù)。承租人具有對(duì)出租人支付未來租金的當(dāng)前義務(wù)，所以要確認(rèn)一項(xiàng)負(fù)債。
　　根據(jù)現(xiàn)行準(zhǔn)則，經(jīng)營租賃的權(quán)利與義務(wù)均不必在承租人資產(chǎn)負(fù)債表中反映出來，而根據(jù)“資產(chǎn)和負(fù)債”框架，只要滿足租賃定義，承租人必須在表內(nèi)確認(rèn)一項(xiàng)資產(chǎn)與負(fù)債，也就是說，新框架里不再區(qū)分融資租賃與經(jīng)營租賃，承租人不得再將租賃作為表外融資處理。
　　計(jì)量方式。征求意見稿引入了一種新的計(jì)量方式――預(yù)期結(jié)果法，需要會(huì)計(jì)主體對(duì)未來發(fā)生的各種可能情況及其概率進(jìn)行預(yù)測，然后得出預(yù)期結(jié)果。具體體現(xiàn)在以下幾個(gè)方面：
　　租賃期。根據(jù)征求意見稿，租賃期是指多半會(huì)發(fā)生的最長可能期間。主體應(yīng)通過對(duì)每一可能租賃期發(fā)生的可能性進(jìn)行估計(jì)，同時(shí)考慮延長或終止租賃選擇權(quán)的影響，從而確定租賃期。意見稿列舉了評(píng)估各種租賃期概率時(shí)應(yīng)該考慮的因素，如合同因素（包括低廉的續(xù)租費(fèi)率、提前終止的罰金、殘值擔(dān)保），非合同因素（包括租賃物的重大改良、停產(chǎn)成本、安置成本、納稅影響）及商業(yè)因素等。此外，現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則要求將“可以合理確認(rèn)”行使的續(xù)約選擇權(quán)包括在租賃期內(nèi)。“可以合理確認(rèn)”是一個(gè)比較高的要求，接近完全肯定，因此，按照意見稿模式確定的租賃期很有可能長于或者至少等于現(xiàn)行準(zhǔn)則確定的租賃期。
　　租金。根據(jù)征求意見稿，承租人/出租人應(yīng)當(dāng)以根據(jù)所有相關(guān)信息確定的預(yù)期結(jié)果為基礎(chǔ)，來確定租賃期內(nèi)的租金現(xiàn)值。預(yù)期結(jié)果是合理數(shù)量的結(jié)果對(duì)應(yīng)的現(xiàn)金流量按可能性加權(quán)的平均數(shù)的現(xiàn)值。在確定租金的現(xiàn)值時(shí)，承租人/出租人除了考慮應(yīng)付/應(yīng)收租金、擔(dān)保余值外，還要考慮或有租金。此外，征求意見稿要求考慮或有租金是對(duì)現(xiàn)行準(zhǔn)則的重大變更?，F(xiàn)行準(zhǔn)則將或有租金排除在最低租賃付款額/最低租賃收款額之外，只是在實(shí)際發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益。
　　重估。征求意見稿規(guī)定，如果有事實(shí)或情形表明租金支付義務(wù)/租金支付收取權(quán)的賬面價(jià)值自上一報(bào)告期有重大變動(dòng)，承租人/出租人應(yīng)當(dāng)重新評(píng)估每項(xiàng)租賃引起的租金支付義務(wù)/租金支付收取權(quán)的賬面價(jià)值，包括對(duì)租賃期的重估、對(duì)或有租金及其他預(yù)期支付的重估。
　　承租人的會(huì)計(jì)處理。征求意見稿規(guī)定，在租賃開始日，承租人不再區(qū)分融資租賃與經(jīng)營租賃，而是在資產(chǎn)負(fù)債表內(nèi)統(tǒng)一確認(rèn)一項(xiàng)資產(chǎn)――租賃資產(chǎn)使用權(quán)和一項(xiàng)負(fù)債――租金支付義務(wù)。租賃期開始日后，承租人將以攤余成本計(jì)量租賃負(fù)債，并采用實(shí)際利率法確認(rèn)利息費(fèi)用，同時(shí)進(jìn)行使用權(quán)資產(chǎn)的攤銷。
　　出租人的會(huì)計(jì)處理。一是征求意見稿規(guī)定，在租賃開始日，出租人應(yīng)評(píng)估確定采用履約義務(wù)法還是終止確認(rèn)法進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。出租人保留了與標(biāo)的資產(chǎn)相關(guān)的重大風(fēng)險(xiǎn)或收益的應(yīng)采用履約義務(wù)法，否則應(yīng)采用終止確認(rèn)法。二是根據(jù)履約義務(wù)法，租賃資產(chǎn)仍然保留在出租人的財(cái)務(wù)報(bào)表上，出租人再確認(rèn)一項(xiàng)資產(chǎn)――租金支付收取權(quán)和一項(xiàng)負(fù)債――履行租賃的義務(wù)。租金支付收取權(quán)采用實(shí)際利率法按攤余成本進(jìn)行后續(xù)計(jì)量，剩余租賃履約義務(wù)以直線法為基礎(chǔ)確定。三是根據(jù)終止確認(rèn)法，出租人在財(cái)務(wù)報(bào)表中終止確認(rèn)租賃資產(chǎn)中代表承租人在租賃期內(nèi)對(duì)租賃資產(chǎn)的使用權(quán)的那部分賬面價(jià)值，同時(shí)確認(rèn)一項(xiàng)租金支付收取權(quán)資產(chǎn)。租金支付收取權(quán)按攤余成本進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。
　　披露。征求意見稿大大地增加了租賃的披露要求。征求意見稿規(guī)定，會(huì)計(jì)主體應(yīng)該披露相關(guān)定性和定量財(cái)務(wù)信息，包括“識(shí)別和解釋財(cái)務(wù)報(bào)表中確認(rèn)的源自租賃的金額”及“描述租賃如何影響該主體未來現(xiàn)金流量的金額、時(shí)間和不確定性”。并對(duì)以上兩部分內(nèi)容的披露要求作了進(jìn)一步的細(xì)分，如租賃協(xié)議的性質(zhì)、售后回租條款、確認(rèn)方法、減值損失、相關(guān)租賃資產(chǎn)負(fù)債余額調(diào)節(jié)表、剩余資產(chǎn)、續(xù)租選擇權(quán)、或有租金、擔(dān)保余值、折現(xiàn)率、前五年的現(xiàn)金流量等。此外，現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)租賃信息的披露相對(duì)有限，如中國的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第21號(hào)――租賃》僅要求披露：各類租入固定資產(chǎn)的期初和期末原價(jià)、累計(jì)折舊，今后連續(xù)三年每年將支付/收到的最低租賃付款額/最低租賃收款額以及以后將支付的最低租賃付款額/最低租賃收款額的總額，未確認(rèn)融資費(fèi)用/收益的余額。