1、外國(guó)員工收入過(guò)半為補(bǔ)貼
　　近日，北京市地稅局第五稽查局以企業(yè)異常數(shù)據(jù)為線索，對(duì)外資企業(yè)H資源產(chǎn)品銷(xiāo)售公司實(shí)施稅收檢查，查實(shí)該企業(yè)違規(guī)擴(kuò)大外國(guó)員工補(bǔ)貼費(fèi)用稅前列支范圍，少繳個(gè)人所得稅。該局依法對(duì)該企業(yè)作出補(bǔ)繳個(gè)人所得稅款并罰款合計(jì)2800余萬(wàn)元的處理決定。
　　
　　H資源產(chǎn)品銷(xiāo)售公司為某全球500強(qiáng)企業(yè)在京設(shè)立的獨(dú)資企業(yè)，年?duì)I業(yè)收入超過(guò)100億元，凈利潤(rùn)約7億元。該企業(yè)主要從事集團(tuán)公司產(chǎn)品銷(xiāo)售業(yè)務(wù)，同時(shí)肩負(fù)著集團(tuán)公司在東南亞區(qū)總部的管理職能，企業(yè)在京的外國(guó)員工有近百人。
　　
　　北京市地稅局第五稽查局檢查人員在分析H銷(xiāo)售公司涉稅數(shù)據(jù)時(shí)發(fā)現(xiàn)，該企業(yè)個(gè)人所得稅明細(xì)申報(bào)數(shù)據(jù)中稅前列支補(bǔ)貼數(shù)額較高，部分外國(guó)員工補(bǔ)貼數(shù)額甚至超過(guò)其收入總額的50%，遠(yuǎn)高于同類(lèi)三資企業(yè)20%的平均福利水平。檢查人員認(rèn)為，該企業(yè)在員工補(bǔ)貼的賬目處理方面疑點(diǎn)較大，決定對(duì)其實(shí)施稅收檢查。
　　
　　但檢查剛剛開(kāi)始，檢查人員就遇到了難題。該公司僅一個(gè)核算年度的賬簿憑證即有800多箱，并且其中大多數(shù)憑證為外文（包括英文、韓文、日文等多國(guó)文字）。詢(xún)問(wèn)企業(yè)財(cái)務(wù)人員后，檢查人員了解到，該公司已將財(cái)務(wù)工作全部外包給了東南亞的一家財(cái)務(wù)公司，由于H銷(xiāo)售公司呈報(bào)總部的報(bào)表也為英文，因此財(cái)務(wù)公司在為H銷(xiāo)售公司處理賬目時(shí)全部用英文記賬。在此之前，北京市國(guó)稅局和地稅局都對(duì)企業(yè)用英文處理賬目提出過(guò)異議，但該企業(yè)仍未調(diào)整記賬方式。
　　
　　檢查人員指出，根據(jù)《稅收征收管理法實(shí)施細(xì)則》第二十七條規(guī)定，企業(yè)賬簿、會(huì)計(jì)憑證和報(bào)表，應(yīng)當(dāng)使用中文。為使企業(yè)盡快調(diào)整轉(zhuǎn)換記賬語(yǔ)言，檢查人員向企業(yè)下發(fā)了《責(zé)令限期改正通知書(shū)》，要求其將賬簿和報(bào)表翻譯成中文，并對(duì)企業(yè)處以8000元罰款。同時(shí)，檢查人員建議企業(yè)利用office軟件文字替換功能，以提高賬目信息中英文轉(zhuǎn)換的工作效率。最終，H銷(xiāo)售公司按照檢查人員的要求，勉強(qiáng)將賬簿和報(bào)表進(jìn)行了中文翻譯。
　　
　　結(jié)合該企業(yè)在員工補(bǔ)貼方面的疑點(diǎn)，檢查人員從企業(yè)外國(guó)員工以非現(xiàn)金或?qū)崍?bào)實(shí)銷(xiāo)形式取得的住房補(bǔ)貼、伙食補(bǔ)貼、洗衣費(fèi)、搬遷費(fèi)、出差補(bǔ)貼、探親費(fèi)、語(yǔ)言訓(xùn)練費(fèi)和子女教育費(fèi)等項(xiàng)目入手，對(duì)企業(yè)外國(guó)員工享受上述八項(xiàng)補(bǔ)貼稅收優(yōu)惠政策的實(shí)際情況，以及是否存在違規(guī)稅前列支行為實(shí)施檢查。
　　
　　為提高檢查效率，檢查人員成立由兩名人員組成的機(jī)動(dòng)翻譯小組，專(zhuān)門(mén)處理檢查過(guò)程中憑證信息的外文翻譯工作。同時(shí)，將檢查范圍縮小至企業(yè)外國(guó)員工報(bào)銷(xiāo)的補(bǔ)貼憑證，以及企業(yè)銷(xiāo)售額前十名員工的全部憑證范圍內(nèi)。鑒于企業(yè)賬目中憑證數(shù)量大（縮小范圍后仍然有90多箱），檢查人員采取了在電子賬目中檢索關(guān)鍵詞的方法，將企業(yè)稅前列支的個(gè)人補(bǔ)貼進(jìn)行區(qū)分分類(lèi)，整理制作出分類(lèi)統(tǒng)計(jì)表，以便于橫向和縱向進(jìn)行數(shù)據(jù)比較和分析。
 
2、教育、住房補(bǔ)貼有“水分”
　
　　檢查人員發(fā)現(xiàn)，H銷(xiāo)售公司為外國(guó)員工報(bào)銷(xiāo)子女在海外的學(xué)費(fèi)、注冊(cè)費(fèi)等，均未代扣代繳個(gè)人所得稅。根據(jù)國(guó)稅發(fā)〔1997〕54號(hào)文件第五條規(guī)定：“對(duì)外籍個(gè)人取得的語(yǔ)言培訓(xùn)費(fèi)和子女教育費(fèi)補(bǔ)貼免征個(gè)人所得稅，應(yīng)由納稅人提供在中國(guó)境內(nèi)接受上述教育的支出憑證和期限證明材料，由主管稅務(wù)機(jī)關(guān)審核，對(duì)其在中國(guó)境內(nèi)接受語(yǔ)言培訓(xùn)以及子女在中國(guó)境內(nèi)接受教育取得的語(yǔ)言培訓(xùn)費(fèi)和子女教育費(fèi)補(bǔ)貼，且在合理數(shù)額內(nèi)的部分免予納稅。” 檢查人員認(rèn)為，依據(jù)條款規(guī)定，該公司對(duì)員工提供的海外教育費(fèi)不是在我國(guó)境內(nèi)接受教育而支付的費(fèi)用，因此不能免征個(gè)人所得稅。此外，教育費(fèi)用應(yīng)為直接用于教育的支出，外國(guó)員工子女上學(xué)期間的飯費(fèi)、校車(chē)費(fèi)等非教育類(lèi)支出，也不能列入個(gè)人所得稅免稅補(bǔ)貼范圍內(nèi)。
　　
　　H銷(xiāo)售公司還為部分外國(guó)員工稅前列支報(bào)銷(xiāo)了鋼琴培訓(xùn)、健身費(fèi)等費(fèi)用。該企業(yè)認(rèn)為，這些費(fèi)用屬于培訓(xùn)費(fèi)的范疇，可以享受外籍個(gè)人免稅補(bǔ)貼優(yōu)惠政策。對(duì)此，檢查人員表示，國(guó)稅發(fā)〔1997〕54號(hào)文件中明確規(guī)定，在我國(guó)境內(nèi)接受語(yǔ)言培訓(xùn)的合理費(fèi)用補(bǔ)貼可以免予納稅。這一免稅政策主要是針對(duì)外籍人員個(gè)人語(yǔ)言不通，需要培訓(xùn)的問(wèn)題而給予的稅收優(yōu)惠，而H銷(xiāo)售公司報(bào)銷(xiāo)培訓(xùn)費(fèi)用顯然并不屬于這一情形。
　　
　　在憑證核查過(guò)程中，檢查人員發(fā)現(xiàn)，H銷(xiāo)售公司為外國(guó)員工家屬報(bào)銷(xiāo)了探親往返的機(jī)票費(fèi)用，并且未申報(bào)繳納個(gè)人所得稅。根據(jù)國(guó)稅函〔2001〕336號(hào)文件第一條規(guī)定：“可以享受免征個(gè)人所得稅優(yōu)惠待遇的探親費(fèi)，僅限于外籍個(gè)人在我國(guó)的受雇地與其家庭所在地（包括配偶或父母居住地）之間搭乘交通工具且每年不超過(guò)2次的費(fèi)用。”按照這一規(guī)定，外國(guó)員工家屬的交通費(fèi)不能稅前列支免征個(gè)人所得稅。檢查人員當(dāng)即向H銷(xiāo)售公司財(cái)務(wù)人員指出這一問(wèn)題，由于機(jī)票憑證均為實(shí)名，H銷(xiāo)售公司對(duì)此無(wú)話可說(shuō)，表示認(rèn)可檢查人員意見(jiàn)。
　　
　　此外，檢查人員發(fā)現(xiàn)，H銷(xiāo)售公司在向外國(guó)員工提供住房補(bǔ)貼的同時(shí)，將與住房相關(guān)的水電費(fèi)、物業(yè)費(fèi)、甚至打掃房間保潔員的費(fèi)用也一并納入免稅補(bǔ)貼范圍，進(jìn)行了稅前列支。對(duì)此，H銷(xiāo)售公司解釋稱(chēng)，既然財(cái)稅字〔1994〕20號(hào)文件和（1988）財(cái)稅外字第21號(hào)文件中規(guī)定，外籍個(gè)人以非現(xiàn)金形式和實(shí)報(bào)實(shí)銷(xiāo)形式取得的住房補(bǔ)貼可免征個(gè)人所得稅，那么其相關(guān)費(fèi)用也均應(yīng)享受免稅政策。
　　
　　對(duì)此，檢查人員向該企業(yè)表示，法規(guī)中明確的住房補(bǔ)貼應(yīng)為房屋租金等直接支出，將眾多附加費(fèi)用支出列入住房補(bǔ)貼費(fèi)用享受免稅政策，并不符合政策法規(guī)精神。檢查人員認(rèn)為，依據(jù)相關(guān)規(guī)定和北京市地稅局根據(jù)“三資”企業(yè)管理實(shí)踐制定的《外籍個(gè)人八項(xiàng)補(bǔ)貼核查工作指引》，除房屋租金補(bǔ)貼外，物業(yè)費(fèi)、水電費(fèi)、寬帶費(fèi)、清潔費(fèi)和保險(xiǎn)柜租金費(fèi)等附加費(fèi)用，不應(yīng)作為住房補(bǔ)貼支出享受免稅政策。
 
3、培訓(xùn)憑證現(xiàn)假票
 
　　檢查人員在仔細(xì)查閱H銷(xiāo)售公司外國(guó)員工補(bǔ)貼報(bào)銷(xiāo)憑證時(shí)，發(fā)現(xiàn)一個(gè)奇怪的現(xiàn)象：一名外國(guó)員工用于報(bào)銷(xiāo)的語(yǔ)言培訓(xùn)費(fèi)發(fā)票的開(kāi)具方是“B咨詢(xún)公司”。涉外語(yǔ)言培訓(xùn)服務(wù)通常由知名語(yǔ)言培訓(xùn)機(jī)構(gòu)提供，為何這名人員找了一家并不起眼的咨詢(xún)公司。檢查人員對(duì)這家咨詢(xún)公司進(jìn)行了外部調(diào)查，結(jié)果顯示，這家公司主營(yíng)業(yè)務(wù)為停車(chē)管理，與語(yǔ)言培訓(xùn)毫無(wú)關(guān)系。
　　
　　檢查人員在H銷(xiāo)售公司數(shù)千張憑證中，找出了由B咨詢(xún)公司為該名外國(guó)員工開(kāi)具的全部共8張發(fā)票，發(fā)現(xiàn)發(fā)票號(hào)碼連續(xù)，時(shí)間跨度從2013年1月～2014年6月。后經(jīng)票證中心鑒定，這8張發(fā)票均為假發(fā)票。由于該外國(guó)員工現(xiàn)已離職出境，檢查人員無(wú)法進(jìn)一步核實(shí)詳細(xì)情況，H銷(xiāo)售公司又無(wú)法重新提供有效的費(fèi)用憑證及證明。因此，檢查人員對(duì)此發(fā)票涉及的相關(guān)費(fèi)用進(jìn)行了納稅調(diào)整，調(diào)增個(gè)人所得稅應(yīng)納稅所得額5.6萬(wàn)元。
　　
　　在檢查人員的努力下，北京市地稅局第五稽查局最終查實(shí)，H銷(xiāo)售公司在子女教育費(fèi)、探親費(fèi)、住房補(bǔ)貼、培訓(xùn)費(fèi)等外國(guó)員工補(bǔ)貼項(xiàng)目上存在擴(kuò)大免稅范圍，違規(guī)稅前列支等問(wèn)題。根據(jù)企業(yè)違法事實(shí)，該局下發(fā)了《責(zé)令限期改正通知書(shū)》，依法對(duì)企業(yè)作出補(bǔ)繳個(gè)人所得稅1600余萬(wàn)元，并處1200萬(wàn)元罰款的處理決定。
 
點(diǎn)評(píng)：細(xì)化外籍人員補(bǔ)貼免稅標(biāo)準(zhǔn)
本案是一例典型的外資企業(yè)通過(guò)違規(guī)擴(kuò)大外國(guó)員工補(bǔ)貼稅前列支范圍，以達(dá)到少繳個(gè)人所得稅的案件。本案的成功查辦，得益于檢查人員對(duì)企業(yè)違規(guī)費(fèi)用的精準(zhǔn)核查，以及對(duì)相關(guān)政策法規(guī)的準(zhǔn)確把握和適用。本案的查辦經(jīng)驗(yàn)，對(duì)于外資企業(yè)個(gè)人所得稅稅收檢查具有一定借鑒意義。
　
本案涉案企業(yè)出現(xiàn)的問(wèn)題不是個(gè)案。目前，不少外資企業(yè)在外國(guó)員工個(gè)人所得稅代扣代繳方面，存在濫用外籍個(gè)人補(bǔ)貼免稅優(yōu)惠政策，故意擴(kuò)大補(bǔ)貼項(xiàng)目范圍，逃避納稅義務(wù)的問(wèn)題。出現(xiàn)這一問(wèn)題的原因，主要是由于現(xiàn)有外籍個(gè)人所得稅稅前扣除優(yōu)惠政策，在對(duì)外籍個(gè)人補(bǔ)貼免稅的適用范圍、執(zhí)行標(biāo)準(zhǔn)方面缺少細(xì)化的規(guī)定和指標(biāo)，這不僅使一些外企有了隨意擴(kuò)大稅前支出范圍的空間，同時(shí)也為稅務(wù)機(jī)關(guān)審核外企免稅補(bǔ)貼等支出的合理性，加強(qiáng)外籍個(gè)人個(gè)人所得稅管理帶來(lái)了不便。
　　
為完善外籍在華人員個(gè)人所得稅優(yōu)惠政策，堵塞征管漏洞，最大限度避免外資企業(yè)和個(gè)人濫用優(yōu)惠政策，防止稅收流失。筆者認(rèn)為，應(yīng)對(duì)現(xiàn)有外籍個(gè)人八項(xiàng)補(bǔ)貼的個(gè)人所得稅優(yōu)惠政策進(jìn)行完善，對(duì)于子女教育費(fèi)、伙食補(bǔ)貼等難以劃定合理判定標(biāo)準(zhǔn)的補(bǔ)貼優(yōu)惠項(xiàng)目予以取消。對(duì)于確實(shí)需要保留的免稅補(bǔ)貼優(yōu)惠政策，應(yīng)頒布相關(guān)標(biāo)準(zhǔn)和細(xì)則，明確免稅扣除項(xiàng)目的適用范圍、執(zhí)行標(biāo)準(zhǔn)，以堵塞企業(yè)“操作空間”并為稅務(wù)人員審核管理帶來(lái)方便。例如，對(duì)于實(shí)報(bào)實(shí)銷(xiāo)的住房補(bǔ)貼免稅范圍，可參考國(guó)內(nèi)住房公積金管理模式，以外國(guó)員工工資的一定比例作為扣除標(biāo)準(zhǔn)，并對(duì)扣除總額設(shè)上限。
　　
點(diǎn)評(píng)人：北京市地稅局第五稽查局局長(zhǎng) 史小軍